مبانی نظری و پیشینه پژوهش گزارشگری مالی و فرار مالیاتی

2-1- مقدمه 12
2-2- بخش اول: کلیات 13
2-2-1 اهمیت مالیات 13
2-2-2 نقش مالیات در جامعه: 13
2-2-3 مالیات و جایگاه آن در اقتصاد 13
2-2-4 نگاهی بر درآمدهای مالیاتی 14
2-3- مفهوم و تعریف مالیات و اصول وضع آن 14
2-3-1-تعریف مالیات 14
2-3-2- اصول وضع مالیات 16
2-4- مفهوم اجتناب مالیاتی 17
2-5-تمایز فرار مالیاتی و اجتناب مالیاتی 19
2-5-1- زمینه های پیدایش فرار مالیاتی 20
2-5-2- اندازه گیری فرار مالیاتی در ایران 21
2-5-3- کارت بازرگانی، کد اقتصادی و فرار مالیاتی 22
2-5-4-ناکارآمدی نظام مالیاتی ایران، علل و زمینه ها 23
2-6- رابطه مفاهیم مالیاتی با مفاهیم حسابداری و گزارشگری 28
2-6-1- اختلاف بین سود حسابداری و سود مشمول مالیات از دیدگاه تئوری 28
2-6-2- اختلافات اساسی بین سود مشمول مالیات و سود حسابداری 29
2-6-3- اختلاف درآمد مشمول مالیات ابرازی و قطعی 29
2-7- مفهوم کیفیت گزارشگری مالی 30
2-7-1- ویژگی های مبتنی بر عملکرد 32
2-7-2- ویژگی های مبتنی بر ساختار 32
2 – 7 – 3 -ویژگی های مبتنی بر بازار 33
2-8- رابطه اجتناب مالیاتی با شفافیت گزارشگری 37
2-9-گزارشگری مالی و گزارشگری مالیاتی 38
2-10-تحقیقات انجام شده در مورد اجتناب مالیاتی 39
2-11-خلاصه و جمع بندی 42

2-1- مقدمه
توسعه اقتصادی از عمده ترین اهداف اقتصادی کشورهای در حال توسعه است. در این راستا سیاست های مالی نیز از طریق تاثیر بر تخصیص عوامل تولید، توزیع درآمد و ثروت، بهبود بازدهی نیروی کار و در نهایت تامین مالی سیاست های توسعه اقتصادی به تحقق این هدف کمک می کند. سیاست های مالیاتی نیز بخش مهمی از سیاست های مالی است که در چارچوب نظام اقتصادی کشور قرار دارد و بصورت هماهنگ با سایر سیاست های اقتصادی به کار گرفته می شود. نظام مالیاتی کارا در واقع امکان رشد هماهنگ بخش‎ها و توسعه اقتصادی را به وجود می آورد. به طور کلی شاید سیاست مالیاتی را بتوان سیاستی در جهت افزایش تحرک، پویایی و حرکت جامعه به سمت توسعه تلقی نمود. (1385 کمیجانی و فهیم یحیایی)
درآمد های مالیاتی یکی از منابع مهم بودجه سالانه کشورها محسوب می شود. اگرچه در کشور ما به واسطه وجود درآمدهای نفتی توجه عمده ای به درآمدهای مالیاتی نمی شود. توافق نظری و تئوریک در میان صاحب نظران اقتصادی به روشنی جایگاه اهمیت و نقش مالیات را در بودجه های سالانه نشان می دهد. همچنین تدوین و تنظیم سیاست های مالیاتی مناسب ایفای توزیع درآمد بین دهک های اقتصادی جامعه را میسر می سازد. یکی از فرض های اساسی در ادبیات مدیریت مالی آن است که هر شرکتی با هدف حداکثر ساختن ثروت سهامداران خود فعالیت می کند و به منظور دستیابی به هدف مذکور، مدیریت شرکت باید در تصمیم گیری های خود به عامل بازده توجه داشته باشد. وجود مالیات بر درآمد شرکت ها باعث کاهش عایدات آتی شرکت می گردد. بنابراین یکی از اقداماتی که می تواند در جهت حداکثر ساختن ارزش شرکت و ثروت سهامداران انجام پذیرد، استفاده از راه کارهایی است که از طریق آنها مالیات پرداختنی شرکت کاهش یابد. اجتناب مالیاتی به عنوان راهکار کاهش میزان مالیات تعلق گرفته به سود حاصل از عملکرد واحدهای تجاری تعریف می شود، اما هیچ تعریف علمی پذیرفته شده ای در تحقیقات حسابداری از اجتناب مالیاتی به چشم نمی خورد. تحت این تعریف، اجتناب مالیاتی شامل زنجیره ای از برنامه های استراتژیک و فعالیت های انجام شده ای است که کاملاً قانونی و پیش رونده در اخذ معافیت مالیاتی بوده و منجر به وجود آمدن فضای خاکستری در ارائه اطلاعات و گزارش های مالی و مالیاتی به افراد برون سازمانی می گردد. (هانلون و هیتزمن، 2009)1

2-2- بخش اول: کلیات
2-2-1 اهمیت مالیات
اصولاً مالیات از ابزار اصلی اداره حکومت می باشد. یعنی دولت و حکومت بدون پدیده مالیات غیر معقول می باشد. از سوی دیگر مالیات در حال حاضر در زندگی روزمره مردم یک امر عادی و لازم تلقی می شود. (1375، حاتمی)
مقوله مالیات از ابعاد مختلف اقتصادی، سیاسی و اجتماعی باید مورد توجه قرار گیرد و همچنین برخوردهای شفاف و اصولی را می طلبد زیرا مالیات بعنوان یک عنصر اثرگذار در اقتصاد کشورها، تلقی شده که در صورت عدم توجه، موجب بروز مشکلاتی در همان اقتصاد خواهد شد. در خصوص اهمیت مالیات از جنبه های گوناگون اعم از سیاسی و اجتماعی ذکر این نکته کافی است که پیدایش حقوق اساسی و حکومت مشروطه در انگلستان و نیز کسب استقلال آمریکا بدان نسبت داده شده است. (1385 موحد).
مالیات یکی از منابع مهم بودجه ای دولت ها می باشد و تامین هزینه های دولت از محل مالیات منجر به پویایی و رشد اقتصادی می شود. از طرفی هزینه تحمیلی ناشی از مالیات خوشایند سرمایه گذاران و مالکان نمی باشد، چون باعث کاهش بازده و انتقال منابع از مالکان به سوی دولت می شود. لذا واحدهای تجاری برای جلوگیری از کاهش رغبت سرمایه گذاران برای سرمایه گذاری، به اجرای برنامه های اجتناب مالیاتی با هدف تعدیل هزینه های ناشی از مالیات و افزایش ثروت سهامداران روی می آورند. اما چون برنامه های اجتناب مالیاتی همراه با ابهام و پنهان کاری است، احتمال سوء استفاده مدیریت فرصت طلب از ابهام ایجاد شده وجود دارد. بنابرابن سوال این است که آیا اجتناب مالیاتی با شفافیت گزارشگری و ارزش شرکتها رابطه معکوس دارد یا خیر؟

2-2-2 نقش مالیات در جامعه:
الف) تامین هزینه های دولت به منظور ایجاد زیرساخت های اقتصادی، اجتماعی و عمرانی و… .
ب) تعدیل ثروت در بین دهک های اقتصادی جامعه با اعمال نرخ های مالیاتی
با این روش می توان از شکل گیری شکاف عمیق طبقاتی در جامعه جلوگیری کرد. در واقع از دیدگاه کلان اقتصادی، مالیات یکی از عمده ترین ابزار سیاست های اقتصادی دولت محسوب می شود. (1385 موحد).

2-2-3 مالیات و جایگاه آن در اقتصاد
امروزه مالیات به عنوان یکی از ابزارهای مهم سیاست اقتصادی محسوب شده و نقش آن در اقتصاد ملی و کلان به عنوان عامل تعیین کننده از جایگاه ویژه ای برخوردار است، به طوری که درآمدهای مالیاتی یکی از منابع مهم درآمدی دولت هاست. به طور مثال حدود نود درصد از درآمدهای دولت آلمان و استرالیا از طریق درآمدهای مالیاتی تامین می شود. حتی در کشورهایی که از منابع غنی همچون نفت و گاز برخوردار هستند، مالیات از جایگاه ویژه ای برخوردار است، به طوری که در حال حاضر در ایران حدود سی و پنج درصد از درآمد های دولت را تشکیل می دهد. دولت ها با اتخاذ سیاست های مختلف اقتصادی در زمینه مالیات می توانند سیاست های انقباضی و انبساطی گوناگون را با توجه به شرایط مختلف اقتصادی اتخاذ و از این طریق نسبت به رفع مشکلات اقتصادی از قبیل تورم و رکود اقدام نمایند. (نشریه سامان بهار1389)

2-2-4 نگاهی بر درآمدهای مالیاتی
از دیدگاه اجتماعی، توسعه بخش مالیات و وابستگی دولت بر درآمدهای مالیاتی، باعث تقویت ساختار دموکراسی می شود و نظارت مردم را بر ارکان حکومت توسعه می بخشد. در جامعه مبتنی بر مالیات، کارایی و اثربخشی در حداکثر خود قرار می گیرد و منابع تولید کمترین اتلاف را دارند. اما با گذشت بیش از هفتاد سال از ایجاد نظام مالیاتی در ایران هنوز این بخش مهم نظام اقتصادی، نتوانسته خود را با نیازهای اقتصادی کشور و تحولات اقتصادی دنیا هماهنگ کند و مطابق با آنها پیش رود. در حالی که درآمدهای مالیاتی نسبت به تولید ناخالص داخلی در فرانسه هفتاد درصد، در کره جنوبی چهل درصد، در آمریکا هفتاد و پنج درصد و در آلمان و انگلیس بالای شصت درصد است. این رقم در ایران به کمتر از هفت درصد تولید داخلی می رسد. ( نشریه سامان بهار1387 ).

2-3- مفهوم و تعریف مالیات و اصول وضع آن
2-3-1-تعریف مالیات
مالیات به مثابه یک نوع هزینه اجتماعی است که آحاد یک ملت در راستای بهره وری از امکانات و منابع یک کشور موظفند آنرا پرداخت نمایند تا توانائی های جایگزینی این امکانات و منابع فراهم شود. مالیات در واقع انتقال بخشی از درآمدهای جامعه به دولت و یا بخشی از سود فعالیت های اقتصادی است که نصیب دولت می گردد زیرا ابزار و امکانات دست یابی به درآمد و سودها را دولت فراهم ساخته است. ‎دولتها برای جبران هزینه های خدماتی که به شهروندان انجام می دهند. از طریق وضع مالیاتی اقدام مینمایند والبته هدف از وضع مالیاتی برای اغلب کشورها جبران هزینه نیست زیرا از طریق مالیات نقدینگی دچار تغییرات می‎شود که بعد از جبران هزینه مهمترین عامل وضع مالیاتی می باشد. مالیات مقدار پول و یا مالى است که شهروندان یک کشور طبق قانون به دولت خود مى پردازند تا در جهت اداره امور کشور تامین کالاها و خدمات عمومى و ضرورى تضمین امنیت و دفاع همگانى و عمران و آبادانى توسط دولت مورد بهره‎بردارى قرار بگیرد. مالیات ریشه تاریخى طولانى و عمیقى دارد و عمر آن با پیدایش نخستین حکومتها و سازمانهاى مدیریت اجتماعى همراه مى باشد. تنها نوع و مقدار مالیات و نحوه وصول آن متفاوت بوده است و اصل آن هیچگاه متروک نمى شده است. در برخى از کشورهاى جهان باستان از قبیل کلده و آشور در(بین النهرین) و (آتن)، فرهنگ وصول مالیات از مردم تابع قوانین مدون بوده ولى در بسیارى از نقاط جهان مسئله مالیات از نظر چگونگى وصول واندازه آن تابع اراده دولت مرکزى و یا پادشاه بوده است که در برابر دریافت مقدارى پول و یا کالا در سال، حکومت و فرماندارى مناطق گوناگون را به افراد واگذار مى کرده است. حاکم منطقه نیز که به یک طایفه و قبیله و منطقه و یا شهر و ایالتى منصوب مى شد آن اندازه از پول و کالا جهت دولت مرکزی باافزودن مبالغ هنگفتى براى اداره امور منطقه و خود و ذخیره شخصى بطور سرانه و یا خانوارى از مردمان زیر سلطه خود وصول می کرد و در نپرداختن آن براى پادشاه و حاکم منطقه هیچ عذرى پذیرفته نبود. ازاینرو در عصر حاضر یکى از پایه هاى استوار کشوردارى، ترقى و پیشرفت وارائه خدمات به مردم و در نتیجه دریافت مالیات مى باشد. دریافت مالیات از جامعه در کشورهاى جهان امرى طبیعى و براساس سیاست مالى مى باشد و در برخى از کشورهاى صنعتى جهان 90 تا 98 درصد بودجه عمومى از طریق مالیاتها تامین مى شود و مردم نیز هیچگونه واکنش منفى در برابر آن بروز نمى دهند. برای پرداخت مالیات دو نگرش وجود دارد، نگرش اول روی دو اصل داوطلبانه بودن مالیات و مشروط بودن آن به استفاده افراد از خدمات دولتی می باشد. نگرش دوم به اصول اجباری بودن و بلا شرط بودن آن تاکید می کند. که امروزه نگرش مطرح در حکومت ها جهت اخذ مالیات از مردم، نگرش اجباری و بلاشرط بودن آن می باشد. بدین جهت که با پرداخت مالیات بخش قابل توجهی از ثروت اشخاص به دولت ها انتقال پیدا می کند، فعالیت‎هایی جهت تعدیل این انتقال منابع از طرف مالکان درخواست و توسط مدیریت واحدهای تجاری به اجرا در می آید. در فرار مالیاتی برای تعدیل هزینه مالیات متعلقه، اقداماتی از طریق فرآیندهای غیر قانونی غیر قابل توجیه به اجرا گذاشته می شود، ولی اجتناب مالیاتی از طریق قوانین و معافیت های مصوب مراکز قانونی، در واحدهای تجاری انجام می شود تا مالیات کمتری پرداخت شود (دسای و دارماپالا 2009). یکی از مصادیق این معافیت ها در ایران، معافیت موضوع ماده 132 ق. م. م می باشد که بر حسب آن، درآمد مشمول مالیات ابرازی ناشی از فعالیت های تولیدی و معدنی در بخش های تعاونی و خصوصی که پروانه‎ی فعالیت آنها از طرف وزارت خانه های ذیربط صادر شده باشد، به میزان هشتاد درصد و به مدت چهار سال و در مناطق کمتر توسعه یافته به میزان صد در صد و به مدت ده سال از مالیات موضوع ماده 105 ق. م. م معاف می باشند.

2-3-2- اصول وضع مالیات
آدام اسمیت در کتاب ثروت ملل، چهار قاعده کلی برای مالیات ها بیان نموده است. این قواعد که به قواعد چهارگانه آدام اسمیت معروف شده است به شرح زیر است:
1- عدالت: بدین معنی که مالیات ها باید عادلانه باشد و منظور از عادلانه بودن مالیات، تناسب آن با توانایی پرداخت مالیات دهندگان است.
2- سهولت: بدین معنی که مالیات ها باید در مناسب ترین موقع و بر حسب مساعد ترین شرایط از مودیان وصول شود و برای آنان حداقل ناراحتی و مزاحمت را ایجاد کند.
3- اطمینان: مالیات باید کاملاً محرز و مسلم بوده و مقدار مالیات و زمان پرداخت و طریقه پرداخت آن برای مالیات دهندگان کاملاً معلوم باشد. هیچ یک از امور مربوط به مالیات به نظر و به داخواه مامورین مالیاتی واگذار نشود.
4- صرفه جویی: بدین معنی که مخارج وصول مالیات حتی المقدور به حداقل تقلیل داده شود.
علاوه بر قواعد چهارگانه آدام اسمیت در مورد مالیات، اثر اقتصادی و اجتماعی آن نیز باید مورد توجه قرار گیرد: (مهر پوران1387)
1- اثرات اقتصادی: مالیات نباید مانع تولید ثروت و فعالیت های اقتصادی شود. مالیات از ثروت و درآمد اشخاص وصول می گردد. اگر مالیات به امورات اقتصادی آسیب زننده باشد، در واقع اساس درآمدهای مالیاتی را از بین می برد. بعلاوه دولت می تواند به وسیله اهرم مالیاتی بعضی از منابع و فعالیت های اقتصادی را مورد تشویق و حمایت قرار دهد.
2- اثرات اجتماعی: منظور نتایجی است که از وضع، وصول و خرج مالیات در وضع نسبی درآمد طبقات مختلف جامعه حاصل می شود. بنابراین وصول و خرج درآمدهای مالیاتی دارای اثرات مهم اجتماعی است و باید پیامد آن افزایش رفاه اجتماعی باشد.
امروزه بدلیل افزایش نقش دولت در اقتصاد و رشد بخش عمومی چه در کشورهای در حال توسعه و چه در کشورهای پیشرفته در تنظیم نظام مالیاتی مطلوب باید به اصول دیگری توجه شود که عبارتند از:
الف) بازدهی مالیاتی: نظام مالیاتی باید طوری تنظیم گردد که در مجموع بتواند مولد در آمد کافی برای تامین مخارج دولت باشد.
ب) انعطاف پذیری: در یک نظام مالیاتی مطلوب می بایست بتوان بدون ایجاد اشکالات و تاثیرات شدید اقتصادی تجدید نظر و اصلاحات انجام داد. همچنین نظام مالیاتی باید در شرایط مختلف اقتصادی انعطاف‎پذیر باشد. یعنی درشرایط رونق اقتصادی درآمد مالیاتی بیشتر کسب کند و در وضعیت رکود اقتصادی بار کمتری به اشخاص تحمیل کند.
پ) تنوع منبع مالیاتی: در یک نظام مالیاتی مطلوب باید مالیات ها از منابع مختلفی اخذ شود. اگر چنانچه مالیات از منابع متنوع کسب گردد، نوسان احتمالی یکی از این منابع تاثیر چندانی در کل درآمدهای مالیاتی دولت نخواهد داشت. اما اگر منبع درآمدهای مالیاتی محدود باشد با کوچکترین تغییر در منبع مالیاتی نوسانات شدیدی در درآمدهای دولت به وجود خواهد آمد.
ت) اصل ساده و قابل فهم بودن مالیات ها: یک نظام مالیاتی باید به صورتی تدوین گردد که کلیه قوانین و مقررات مربوط به آن به صورت شفاف و عاری از ابهام و قابل تفسیر بودن باشد.
ث) حداقل بار اضافی: یک نظام مالیاتی کارامد باید در مجموع به صورتی طراحی گردد که دارای کمترین آثار زیان بخش اقتصادی باشد.
ج) سازگاری با سایر اهداف اقتصادی: نظام مالیاتی باید با سایر اهداف اقتصادی مورد نظر، سازگار باشد.
چ) ضمانت اجرای: نظام مالیاتی مطلوب باید بتواند با برخورداری از کادر اجرایی قوی و کارامد و همچنین قوانین و مقررات لازم نسبت به جمع آوری مالیات اقدام نماید.
ح) شرایط فرهنگی و اجتماعی: در طراحی نظام مالیاتی می بایستی به شرایط قانونی، فرهنگی و اجتماعی کشور از یک سو و مقررات کشورهای طرف معامله خارجی از سوی دیگر عنایت کافی شود تا بدین ترتیب تا حدی از فرار سرمایه به خارج از کشور جلوگیری شود.
خ) نگرش سیستمی: در طراحی نظام مالیاتی باید نگرش منظم و سیستمی وجود داشته باشد و توجه شود که اصلاح این نظام با سایر تصمیمات متخذه جهت تعدیل ساختاری هماهنگ شود. در نظام مالیاتی نیروی انسانی، تجهیزات، ابزار و وسایل کار، امکانات مالی و تکنولوژیکی و سیستم اطلاعاتی سازمان ذیربط از اجزاء مهم منابع سیستم به شمار می رود. (1388 موحد).

2-4- مفهوم اجتناب مالیاتی
مالیات متعلقه به سود شرکت ها، یک هزینه قابل توجهی را به شرکت و سهامداران تحمیل می کند. تحت قوانین موجود مالیاتی، شرکت های تجاری بخش قابل توجهی از سود حاصله خود را باید به دولت پرداخت کنند که این موضوع باعث کاهش درآمد مالکان می شود و این امر رغبت سرمایه گذاری در شرکت ها را کاهش می دهد. مدیریت شرکت برای کاهش انتقال منابع مالکان به دولت و تعدیل هزینه مالیات متعلقه به سود، اقدام به اجرای برنامه های اجتناب مالیاتی جهت تعدیل انتقال منابع از سهامداران به دولت می کنند. و این امر منجر به افزایش ثروت و بازده مالکان خواهد شد. (دسای و دارماپالا2009)2
نظریه مرسوم و معمول در خصوص برنامه های اجتناب مالیاتی این است که به عنوان ابزاری مالیات را در واحد تجاری ذخیره و منابع را از دولت به مالکان انتقال می دهد و سود پس از کسر مالیات قابل توزیع بین سهامداران را افزایش می دهد. طی تحقیقات انجام شده در حوزه اقتصادی، نتایج حاصله مبین این نکته است که اجتناب مالیاتی همیشه منجر به افزایش ثروت سهامداران نمی شود و تاکید بیشتر آنها بر هزینه های نمایندگی ناشی از کاربرد برنامه های اجتناب مالیاتی می باشد، تحت این بخش از نظریه اجتناب مالیاتی، این گونه مطرح می شود که اجرای برنامه های غیر شفاف و مبهم اجتناب مالیاتی امکان سوء استفاده مدیریت تحت عناوین برنامه های گوناگون پوشش مالیاتی، تسهیل و افزایش مییابد. هزینه های غیر قابل اجتناب ناشی از برنامه های اجتناب مالیاتی شامل هزینه های مستقیم که مرتبط با اجرای برنامه های مالیاتی، هزینه‎های غیر مستقیم و هزینه های غیر مالیاتی به ویژه هزینه های نمایندگی ممکن است منافع حاصل از ذخیره و تعدیل هزینه مالیات را تبدیل به زیان کند. اجتناب مالیاتی همیشه به نفع سهامداران تمام نمی شود، به طوریکه در بخشی از تحقیقات انجام شده در چارچوب تئوری نمایندگی نتایج حاصله نشان می دهد مدیران فرصت طلب تکنیک ها و روش های اجتناب مالیاتی را که به نفع شخصی خودشان است به کار می‎گیرند (دسای و دارماپالا2006).
در دو دهه گذشته مطالعات گوناگونی درباره اینکه چرا برخی شرکت ها بیشتر از بقیه از برنامه های اجتناب مالیاتی استفاده می کنند صورت گرفته است.
مطالعات اولیه بر روی ویژگی های شرکت ها به عنوان شاخصی برای فرصت ها، انگیزه ها و منابع متمرکز صورت گرفته بودند برای اینکه توضیح دهند چرا برخی شرکت ها اجتناب مالیاتی بیشتری نسبت به بقیه دارند (رگو 2003).
طبق نظر هانلون و هیتزمن(2009)اجتناب مالیاتی بعنوان کاهش قابل توجه در میزان سود قبل از مالیات تعریف می شود.
نتایج تحقیقات کاتریک بالاکریشنان و همکاران(2010)حاکی است که راه کار های اجتناب مالیاتی، انعطاف پذیری مالی شرکتها را به همراه عدم اطمینان سهامداران از سودآوری آتی شرکت افزایش می دهد، و این امر عدم تقارن اطلاعاتی بین سرمایه گذاران را نیز افزایش خواهد داد.
رگو و ویلسون(2008)3 به بررسی تاثیراجتناب مالیاتی بر میزان پاداش مدیران شرکت پرداختند. آنها دریافتند که اعطای پاداش و امتیازات به مدیران برای تشویق آنها در اجتناب از مالیات موثر است و با توجه به رابطه مثبت بین میزان پرداخت پاداش به مدیران و اجتناب مالیاتی دریافتند که اعطای پاداش به مدیران جهت کاهش میزان مالیات، بهتر از فرصت طلبی و ایجاد رابطه های غیرقانونی با اشخاص ثالث جهت اجتناب مالیاتی می باشد.
همچنین مطالعات اخیر در این بخش از تحقیقات نیز هدایت شده اند، که چگونه هزینه های نمایندگی بر رفتار اجتناب مالیاتی شرکت ها تاثیر می گذارد. در راستای هزینه های نمایندگی اجتناب مالیاتی نتایج تحقیقات حاکی از آن است که بین میزان انگیزه پاداش و سطح پنهان کاری مالیاتی رابطه منفی وجود دارد. این رابطه منفی بیشتر در شرکت هایی که دارای سیستم حاکمیت شرکتی ضعیف هستند به چشم می خورد. رابطه منفی بین اجتناب مالیاتی و انگیزه هایی مانند پاداش مدیران بر مبنای عملکرد، همسویی منافع مدیریت به منافع مالکان نشانگر آن است که به ویژه در شرکت های با حاکمیت شرکتی ضعیف، کنترل های کافی برای عملکرد مدیریت وجود ندارد و مدیریت از این اتفاق سود بیشتری می برد. جهت تبدیل رابطه منفی مذکور رابطه مثبت تقویت انگیزه های مذکور بر اساس سود پس از کسر مالیات، لازم می باشد تا اجتناب مالیاتی به ابزاری جهت انحراف و سوء استفاده مدیریت تبدیل نشود و برنامه های مالیاتی یه صورت اثربخش و کارا به اجرا در آیند(دسای و دارماپالا 2006).
مدیران واحد های اقتصادی اغلب جهت منفی نگه داشتن سود واقعی شرکت از ممیزین مالیاتی سعی می‎کنند اهداف اصلی فعالیت های اجتناب مالیاتی را مبهم و غیر شفاف نشان دهند. فضای مبهم و غیر شفاف که برنامه های اجتناب مالیاتی ایجاد می کند، می تواند یک سپری برای مدیران و سهامداران با نفوذ ایجاد کند که برنامه های واحد تجاری را در جهت منافع خود طراحی و اجرا نمایند. بنابراین جنبه هزینه‎های نمایندگی اجتناب مالیاتی این نکته را بیان می کند که احتمال دارد برنامه های اجتناب مالیاتی همیشه از طرف مالکان تقاضا نشود. اگر سهامداران برون سازمانی بر این اعتقاد باشند که برنامه های اجتناب مالیاتی با منافع مدیریت همسویی داشته باشد، کاهش قیمت سهام واحد تجاری، منافع ذخیره شده ناشی از اجتناب مالیاتی را خنثی خواهد کرد(میلر 2006)4.

2-5-تمایز فرار مالیاتی و اجتناب مالیاتی
تمایز مفهومی بین فرار مالیاتی و اجتناب از پرداخت مالیات به قانونی یا غیرقانونی بودن رفتار مودیان مربوط می شود. فرار مالیاتی، یک نوع تخلف از قانون است. وقتی که یک مودی مالیاتی از ارائه گزارش درست در مورد درآمدهای حاصل از کار یا سرمایه خود که مشمول پرداخت مالیات می شود، امتناع می‎کند، یک نوع عمل غیر رسمی انجام می دهد که او را از چشم مقامات دولتی و مالیاتی کشور دور نگه می‎دارد. اما در اجتناب از مالیات، فرد نگران نیست که عمل او افشا شود. اجتناب از مالیات، از خلل های قانونی در قانون مالیات ها نشات می گیرد. در اینجا فرد به منظور کاهش مبلغ پرداخت مالیات، خود دنبال راه های گریز می‎گردد. مثلاً درآمدهای نیروی کار را در قالب درآمد سرمایه نشان می دهد که از نرخ پایین تری برای مالیات برخوردارند. در اجتناب از مالیات، مودی مالیاتی دلیلی ندارد نگران احتمال افشا شدن باشد، چرا که او الزاماً تمامی مبادلات خود را با جزئیات آن البته به شکل غیر واقعی، یاددا شت و ثبت می‎کند. (مجله حسابدار تابستان 1389 )
در واقع، عوامل اقتصادی با استفاده از روزنه های قانون مالیات و بازبینی در تصمیمات اقتصادی خود تلاش می کنند تا بدهی مالیاتی خود را کاهش دهند. از آنجا که اجتناب از پرداخت مالیات فعالیتی به ظاهر قانونی است، از این رو بیشتر از فرار مالیاتی در معرض دید است.
این مقوله به بررسی و یافتن راه های گریز از پرداخت مالیات در قوانین مالیاتی مرتبط می شود که مودیان به آن وسیله خود را به نحوی از افراد مشمول مالیات کنار می زنند. مثلاً تبادل درآمد نیروی کار به درآمد سرمایه که نرخ کمتری از مالیات را به همراه دارد، مثالی از اجتناب مالیاتی است. به عنوان مثال، فرض کنید بر فعالیتی چون فروش دوچرخه، مالیات بر ارزش افزوده وضع شود. حال اگر فروشنده ای برای پرداخت مالیات کمتر، دوچرخه کمتری بفروشد، رفتار وی بر پایه اجتناب از مالیات است. اگر همین فروشنده برای پرداخت کمتر مالیات، میزان فروش دوچرخه را کمتر از مقدار واقعی آن به اداره مالیات گزارش کند، رفتار وی فرار از مالیات قلمداد می شود. بنابراین اجتناب مالیاتی، قانونی و برای کاهش تعهدات مالیاتی فرد با دور زدن قانون یا استفاده کامل از ظرایف قانونی است، اما تقلب یا فرار مالیاتی، غیرقانونی و مبادرت عمدی به اعمال خلاف قانون است. نظام مالیاتی در شرایط آرمانی، باید قابلیت مقابله با هر دو نوع فرار مالیاتی را داشته باشد. (مجله حسابدار تابستان1389)

2-5-1- زمینه های پیدایش فرار مالیاتی
بررسی های مختلف نشان می دهد شایع ترین زمینه های پیدایش فرار مالیاتی چنین است:
1- عدم گسترش فرهنگ مالیاتی در جامعه: فرهنگ مالیاتی، مجموعه ای از طرز تلقی، بینش و عکس العمل افراد در قبال نظام مالیاتی است. به عبارت دیگر طرز تلقی، بینش، برداشت، آرمان ها، ارزش های اجتماعی، قوانین جاری و میزان تحصیلات و آگاهی، از جمله عواملی هستند که فرهنگ مالیاتی را شکل می دهند.
2-عدم مبادله کامل اطلاعات و نبودن سیستم نظارت و پیگیری در اخذ مالیات
3-تشخیص علی الراس و وجود ضعف در اجرای آن
4- عدم استقبال از تسلیم اظهارنامه های مالیاتی و ضعیف بودن ضمانت های اجرایی: ارسال نکردن اظهارنامه، دلایل گوناگونی دارد. رایج ترین دلیل عدم ارسال، می تواند این باشد که در صورت به روز نبودن ثبت مودی، بهترین امکان برای ارسال نکردن اظهارنامه و پس از آن فرار از پرداخت مالیات فراهم شده است. دلیل دیگر عدم برخورد قاطع ماموران مالیاتی است که آن هم می تواند به دلیل عدم آشنایی و عدم تسلط کافی ماموران مالیاتی به قوانین مالیاتی و نداشتن مهارت کافی دراجرای آنها باشد.
5-تاخیر در وصول مالیات
6- عدم شناخت مودیان و مستند نبودن میزان درآمد آنها.
7- وجود معافیت های وسیع و متنوع: دولت ها گاه با اتخاذ برخی سیاست های حمایتی مالیاتی و معافیت های مالیاتی، راه فرار مالیاتی را باز می کنند و در صورتی که در سیستم اطلاعات کارآمد نیز در نظام مالیاتی موجود نباشد، فرار مالیاتی گسترش مییابد. همچنین با اعطای معافیت های مالیاتی، گروهی از پرداخت مالیات معاف می شوند و این امر به کاهش درآمدهای مالیاتی دولت منجر می شود. بنابراین، اگر اعطای معافیت ها با دقت لازم صورت نگیرد، دولت برای کسب درآمد مالیاتی مورد نظر، فشار سنگینی را بر گروه‎های دیگر جامعه وارد می کند. یعنی برای جبران بخش خالی کاسه درآمد مالیاتی، میزان نرخ های مالیاتی بیشتری، بر گروه هایی که از معافیت های مالیاتی بهره مند نیستند، تحمیل خواهد شد. بی تردید اعطای معافیت های مالیاتی گسترده، به ناکارایی نظام مالیاتی و ضعف نظام اجرایی مالیاتی منجر می شود. (مجله حسابرس تابستان1389 ).

2-5-2- اندازه گیری فرار مالیاتی در ایران
در سال های اخیر، در بعضی از کشورها، دولت ها و محققان سعی در اندازه گیری میزان فرار مالیاتی، برای مالیات های خاص و نیز برای کل سیستم مالیاتی داشته اند. لیکن اندازه گیری میزان دقیق فرار مالیاتی در کشور ایران، با مشکلاتی روبه رو بوده است که از اهم موانع در راه تخمین فرار مالیاتی می توان به موارد زیراشاره کرد:
1- ناتوانی در استفاده از روش های مستقیم اندازه گیری ( چرا که مردم مقادیر فرار مالیات شان را ابراز نمی‎کنند).
2- انجام نشدن تحقیق جامع در مورد میزان فرار مالیاتی در هر یک از شاخه های مشمول مالیات در ایران.
3- تفاوت تعاریف بین المللی مالیات با تعاریف مالیات در ایران، به نحوی که برخی از درآمدهایی که در ایران جزو درآمدهای مالیاتی محسوب نمی گردد، در سایر کشورها سهم عمده ای از درآمدهای مالیاتی را به خود اختصاص داده است.
4-عدم تطبیق آمارهای مراکز مختلف
5-محرمانه بودن اطلاعات مربوط
اما با این حال به دلیل آثار سوئی که فرار مالیاتی بر اقتصاد کشور دارد، به توجه و بررسی بیشتری در این زمینه نیاز است. به طور کلی، فرار مالیاتی سبب می شود که درآمدهای مورد نیاز دولت برای هزینه های دولت تامین نگردد و در نتیجه خدماتی که دولت می باید آن را فراهم سازد، در حد مورد نیاز و باکیفیت ارائه نشود. (مجله حسابرس بهار 1390 )

2-5-3- کارت بازرگانی، کد اقتصادی و فرار مالیاتی
یکی از عوامل موثر بر فرار مالیاتی در ایران که به همان بحث ضعف قوانین و مقررات بر می گردد، سوء استفاده از کارت بازرگانی و کد اقتصادی توسط فرصت طلبان است. براساس ماده (169) مکرر قانون مالیات مستقیم مصوب 3/12/1366 با آخرین اصلاحات مصوب 27/11/1380، سازمان امور مالیاتی کشور مجاز شده است برای اشخاص حقیقی و حقوقی کارت اقتصادی صادر کند. شایان ذکر است از سال 1371 و به دنبال ارائه لایحه مالیات بر ارزش افزوده، بحث کارت اقتصادی هم مطرح شد. اجرای سیستم مالیات بر ارزش افزوده در صورتی امکان پذیر است که تمامی مودیان شناسایی شوند و لازمه این کار استفاده از سیستم های مکانیزه در تمامی امور است. به این ترتیب برای این که شناسایی مودیان به آسانی صورت گیرد مقرر شد تا به هر مودی یک کد اقتصادی اختصاص یابد که البته قبلاً کدپستی و کد ملی مطرح بودند. در آن دوره مقرر شد تا اختصاص کد اقتصادی همراه با اجرایی شدن مالیات بر ارزش افزوده آغاز شود و برای شروع، تصمیم گرفته شد تا 1000 شرکت مهم، کد بگیرند. بر این اساس، آن دسته از مودیان مالیاتی که توسط وزارت دارایی اسامی آنها اعلام می شود باید کد اقتصادی می گرفتند و اگر مبادرت به این کار نمی کردند، باید بخشی از ارزش معامله انجام شده را به عنوان جریمه پرداخت می کردند. اگر مودی برای بار دوم از گرفتن کد امتناع می کرد، فعالیت او تعطیل می شد و… .
به این ترتیب، کد اقتصادی منشاء ایجاد یک بازار کاذب شد و گرفتن و اجاره دادن آن شغلی برای سودجویان شد. مثلاً شرکت ها به نام کارکنان خود کد اقتصادی می گرفتند و معاملات خود را بدون اینکه در جایی ثبت کنند، انجام می دادند و وزارت دارایی هم کاری نمی توانست انجام دهد. دلیل آن هم این بود که کد به نام افراد دیگری بود که عموماً اموالی برای توقیف کردن نداشتند. این بازار به حدی رونق گرفت که نرخ معاملات نیز براساس با کد و بدون کد اقتصادی انجام می شد. علاوه بر این، از آنجا که برخی موسسات از پرداخت مالیات معاف بودند، برخی از بازرگانان با تبانی با چنین موسساتی، از کد اقتصادی آنها برای معاملات خود استفاده می کردند. علاوه بر اینها، صدور برخی دستورالعمل ها و بخشنامه ها از جمله دستورالعمل شماره 43048/3528-211 مورخ 29/7/1381 مبتنی بر عدم دریافت مالیات علی الحساب از واردکنندگان دارای کارت بازرگانی که با هدف همراهی با بازرگانان واقعی در هنگام ورود کالا به کشور و جلوگیری از افزایش قیمت کالاها صادر شد، به سوء استفاده بیشتر از کارت ها و فرار مالیاتیدامن زد. بعدها، برای جلوگیری از سوء استفاده های بیشتر، برای اخذ کد اقتصادی، محدودیت هایی پدید آمد. به این ترتیب که مثلاً اخذ کد اقتصادی منوط به داشتن مغازه و محل کسب و… بود و از آنجا که برخی بازرگانان و تجار نمی توانستند کد اقتصادی دریافت کنند، اعتراض ها شروع شد.
در این حال، برخی از گزارش های رسمی و غیر رسمی حاکی از فرار مالیاتی بسیار بالا فقط از ناحیه سوء استفاده از کد اقتصادی است و به این ترتیب به نظر می ر سد، مسئولان امر باید در اجرای سریع تر طرح جامع مالیاتی یا نظام مالیات برارزش افزوده، گام های اساسی بردارند. (احمدی و همکاران 1387)

2-5-4-ناکارآمدی نظام مالیاتی ایران، علل و زمینه ها
اگرچه مالیات ستانی در ایران نوپا نیست و همچنین از وصول مالیات به طریق نظام شبه سیستمیدر حدود یک قرن در ایران میگذرد، اما همچنان نمیتوان ادعا کرد که نظام مالیاتگیری در ایران حتی شبیه کشورهای تقریبائ در حـال تـوسعه است. در هر صورت پایبندی به اصول و روشهای نوین بشری در اجرای سیاستهای توسعه، باید سرلوحهء کار مسوولان مربوطه قرار گیرد تا به هدفهای مورد نظر در وصول حداکثر مالیات دست پیدا کنند. به نظر میرسد با توجه به تغییر و تحولات در نظام مالیاتی ایران از حدود یکسال پیش به این طرف، بتوان امیدوارانه چشم به سوی نظام مطلوب مالیاتی داشت.
نظامیکه در سالهای گذشته تبدیل بـه ویرانه هایی شده است که اصلاح ساختاری و بنیادی آن هزینه های زیادی می طلبد. در تحقیق حاضر به علل و زمینه های ناکارآمدی سیستم مالیاتی ایران از چهار بـعد قوانین و مقررات، فرآیندهای مالیاتی، مودیان و منابع انسانی پرداخته شده و در برخی موارد راهکارهایی جهت برون رفت از این مشکلات بیان می گردد (احمدی و همکاران 1387):
1-قوانین ومقررات مالیاتی
یکی از مهمترین عوامل موثر در تضعیف و عدم اثربخشی سیاستهای مالیاتی، پیچیدگی و ابهام در قوانین و مقررات مالیاتی است. این مساله به تنهایی به کارآیی اجرایی سیاستهای مالیاتی صدمه وارد میکند. به منظور تضمین اثربخشی دستگاه مالیاتی در قدم اول باید قوانین و مقررات مالیاتی و حسابداری به طور جامع تعریف و تضمین شود. برای رویه ها و قوانین جدید باید مجوزهای جدید اخذ شود تا در مجمع القوانین کشوری و آیین نامه های مالیاتی ثبت شود. تغییرات قوانین مالیاتی به شدت به استانداردهای نوین حسابداری وابسته است. به عبارت دیگر بـاید مقررات مربوط به مودیان در نگهداری دفاتر و فاکتورها و چگونگی ارایهء آنها به سازمان مالیاتی، به صورت شفاف تبیین شود. در نهایت برای پیاده کردن اصلاحات باید حمایت حاکمیت و آحاد مردم جلب شود.
به طور کلی قوانین خوب وکارآ، چندین خصوصیت و ویژگی به شرح ذیل را دارا هستند:
الف – کارآیی
در مورد کارآیی قانون، باید به این نکته توجه کرد که آیا قانون مربوطه از نظر اجرای سیاستهای مالیاتی، کارآیی و اثربخشی را دارد به عبارت دیگر قانونی کارآ و اثربخش است که نتیجهء مورد نظر از تصویب آن حاصل شود. به عنوان مثال یکی از اهداف قانون برای الزام مودیان مالیات بر شرکتها به منظور ارایهء اظهارنامه و ترازنامه و سود و زیان، میتواند شناخت کامل از نحوهء گردش مالی یک شرکت در اقتصاد و استفاده از اطلاعات مالی این شرکت برای ردیابی مفاسد مالی بنگاههای دیگر باشد. چنانچه این هدف قانونگذار، با ارایهء درست ترازنامه و سود و زیان شرکتها حـاصل شود میگوییم قانون، کارآ (اثربخش) بوده است.
ب – سازماندهی
سازماندهی منطقی باعث درک و فهم بهتر مودیان و کاربران از قانون مالیاتی میشود. سازماندهی قانون به این مفهوم است که مقررات مربوط به یک بخش خاص، همگی در کنار آن باشند به عبارت دیگر مطالب مربوط به هم تا جایی که امکان دارد در کنار هم باشند. به عنوان مثال مودیان مالیاتی اشخاص حقوقی (شرکتها) در صورتی که تمام مطالب مربوط به اجراییات و مقررات فصل امور مالیاتی شرکتها در یک فصل جداگانه لحاظ شده است خیلی کمتر دچار سردرگمی و ابهام خواهند شد.
ج – قابلیت درک
در صورتی که بخواهیم قابلیت درک یک متن افزایش یابد، اولا باید عبارت یک متن کوتاه باشد و ثانیا از کلمات مرموز و غیرشفاف جلوگیری به عمل آید به عبارت دیگر، متنی گویا و ساده ارائه کرد. حامیان استفاده از زبان ساده در قانون نویسی خواهان پرهیز از زبان حقوقی برای نیل به قانونی آسان و همه فهم هستند به عبارت دیگر تا جایی که امکان دارد باید از کلمات حقوقی و یا کلماتی که معروف به لغتنامه ای هستند پرهیز کرد به عنوان مثال میتوان به جای عبارت "کمیسیون تقویم املاک"، عبارت "کمیسیون (هیات) ارزیابی املاک" را به کار برد.

د – انسجام
مفهوم انسجام به دو گونه قابل فهم است: اول اینکه میتواند به معنی ارتباط معنی دار عناصر یک قانون با یکدیگر باشد و دوم اینکه با سایر مقررات و قوانین انسجام داشته باشد. به عبارت دیگر باید اطمینان یافت که قانون مالیاتی با بقیهء نظام حقوقی تلفیق شود. به عنوان مثال قانون مالیاتهای مستقیم نـبـایـد بـه هیچ عنوان با اصول و استانداردهای حسابداری و حسابرسی مغایرت و ناهماهنگی داشته باشد و یا در خود قانون، فصل مربوط به اشخاص حـقیقی با فصل مربوط به اشخاص حقوقی (شرکتها) ناهماهنگ باشد به طوری که بعضی از مشاغل در قالب اشخاص حقوقی و بعضی دیگر در قالب اشخاص حقیقی تعریف شوند.
2- فرآیندهای مالیاتی
فرآیند اخذ مالیات را میتوان از لحاظ ترتیب زمانی به تدوین و تصویب قانون، شناسایی مودیان، تشخیص مالیات، کنترل و بازبینی تشخیصها، طرح اعتراض به مالیات تشخیصی و نهایتاً وصول مالیاتی تجزیه کرد. ضعف سیاستهای مالیاتی(مدیریت مالیاتی) در هر یک از این مراحل میتواند جلوی اهداف قانونگذار را به هر نحو بگیرد. تحلیل فرآیندهای نظام مالیاتی از اظهار تا پرداخت در یک سیستم مالیاتی، زمانی مفید و ممکن است که اطلاعات بهنگام باشد و به درستی در مجاری صحیح قرار گیرد. اگر سازمان مالیاتی با اطلاعات ناقص مواجه شود، باید در سـیستـم اطلاعاتی و ممیزی خود تجدیدنظر کرده، آن را دگرگون سازد. از طرفی مطابق قوانین حسابداری مالیاتی، دستگاه مالیاتی باید درآمدهای مالیاتی (چه به صورت پول نقد و چه به صورت حـسابهای بانکی مودی) را بدون واسطه از حساب مودی به حساب خزانه واریز کند. غالباً موانع قانونی و یا ضعف قانون باعث میشود که اطلاعات معتبر به دستگاه مالیاتی داده نشود. این امر فرهنگ تمکین مالیاتی را تضعیف میکند، اگرچه هیچگاه قابل رویت نیست. به طور خلاصه تنگناها و مشکلات فرآیندهای مالیاتی در سیستم مالیاتی ایران به شرح ذیل قابل دسته بندی است(نشریه سامان بهار 1387)
اغلب فرآیندها، ناکارآمد و پـراکنـده هستنـد. همچنین حداقل معیارهای سنجش برای آنها وجود ندارد. در حال حاضر مالیات بر درآمد مشاغل و شرکتها تقریباً از یک فرآیند مـشتـرک، پیـروی مـیکننـد. تمـام مالیاتهای دیگر دارای فرآیندهای مستقل و فرمهای جداگانه اظهارنامه مالیاتی با دفعات تسلیم اظهارنامه متفاوت هستند. این امر منجر به کاربرد بیهودهی منابع در فعالیتهای تکراری میشود. تقریباً تمامی فرآیندها به روش دستی انجام میگیرد و توانمندی های ورود دادهها و ذخیره سازی محدود است. فقدان تجزیه و تحلیل کامپیوتری، منجر به روند تشخیص و رسیدگی طولانی و دستی مالیات میشود که مستعد خطا هستند. تـقـریباً هیچ معیار سنجش استانداردی (مانند مدت زمان مورد انتظار، زمانبندی پروژه های بر مبنای درصد پیشرفت کار و…) برای فرآیندها وجود ندارد که به طور منظم قابل پیگیری و ردیابی باشد.
عدم توجه به رضایت مودیان مالیاتی در حال حاضر، اغلب فرآیندها از دیدگاه درونی سازمان مالیاتی طراحی میشود و کمتر توجهی به راحتی مودیان میشود. این امر، موجب دلسردی مودیان و انگیزهی اندک آنان برای تمکین از مقررات مالیاتی میشود. فقدان آموزش مودیان مالیاتی درباره ی تخصیص صحیح منابع مالیاتی دولت، موجب نارضایتی بیشتر و عدم تمایل آنان به پرداخت مالیات میشود. قواعد شغلی و مقررات مالیاتی پیچیده، مانع از اصلاح فرآیندها میشوند. به طور کلی ماموران مالیاتی، درک اندکی از نوع فعالیت و فلسفه ی وجودی فرآیندهایی که به موجب مقررات انجام میشود و یا حاصل عادتهای درازمدت دیگران است، دارند.
به طور کلی در مورد نحوه ی تفکیک فرآیندها برای انواع پایه های مالیاتی، در قانون مالیاتهای مستقیم، سخنی به میان نیامده است. اغلب مقررات مالیاتی، دارای ابهاماتی هستند که توسط ماموران مالیاتی تفسیر می‎شوند و درک جامع مدیریتی و جمعی از آنها وجود ندارد. وجود اطلاعات محدود، ضعف اطلاعاتی را در رابطه با مودیان ایجاد میکند. توزیع و انتقال اطلاعات محدود میان سازمان مالیاتی و سایر ذینفع‎ها (وزارتخانه‎ها، ادارهی ثبت و مودیان مالیاتی) منجر به تشخیص غیردقیق مالیات و از دست رفتن درآمدهای مالیاتی میشود. اطلاعات ضعیف، توانایی سازمان مالیاتی ایران را در انجام حسابرسی موردی محدود میکند. به این دلیل که در حال حاضر تمامی شرکتها و مشاغل (تـمامی پروندههای مالیاتی) مورد رسیدگی قرار می‎گیرند، بار کاری ممیزان مالیاتی غیرقابل تحمل است.
روشهای اجرایی غیرموثر مـوجـب عـدم دقـت و حجم زیاد دادخواهی میشوند. در بعضی مواقع ممیزان و مودیان مالیاتی روابطی را برقرار می‎کنند که بر رعایت انصاف و عدالت ممیزان تاثیر می‎گذارد. عدم وجود ساز و کارهای کنترلی در سیستم اجرایی مالیاتی، به ممیز مالیاتی قابلیت انعطاف پذیری بسیار زیادی را در هدایت تشخیص می‎دهد. این امر، بی دقتی و تقلب را افزایش میدهد. به دلیل عدم وجود روشهای اجرایی مالیاتی قوی، تعداد زیادی از دادخواهیهای مالیاتی علیه سازمان مالیاتی کشور طرح میشود.
3- منابع انسانی
یکی از عوامل کلیدی در پیشرفت نظام مالیاتی، داشتن کارمندان کارآ و خلاق است. به منظور دارا بودن این پرسنل باید به 3 نکته توجه کرد:
اختیارات و مسئولیتهای هر شخص به طور کامل و شفاف، مشخص باشد.
هر فرد به رتبه و سمتی دست یابد که در آن تخصص، مهارت و تجربه داشته باشد.
هر شخص به اندازه شئونات، منزلت و مقامی که دارد حقوق و مزایا دریافت کند.
همانطور کـه کـارمنـدان در مـوقعیتهای مختلف، متناسب با مهارت و تجربهی خود، حقوق دریافت می‎کنند باید در ازای کارها و شیوه های جدیدی که در کار خود ارائه می دهند نیز پاداش دریافت کنند. اگر این سیاستها به اجرا در نیاید، کارمندان به یکنواختی (روزمرگی) دچار شده، اغلب انگیزهی کار درست را از دست داده، به شدت از سازمان خود رنجور شده و عدم رضایت شغلی خود را بروز می‎دهند. در راستای سیاستهای لازم جهت هدایت و سازماندهی کارمندان سازمان مالیاتی باید به پرسشهای ذیل پاسخ گفت:
1- چـگـونه باید کارمندان را در بخشهای مختلف به کار گرفت؟
2- چگونه باید به کارمندان مختلف، حقوق پرداخت کرد؟
3- چه قوانینی برای اعطای پاداش وجود دارد؟
4- آیا شرح وظایف پرسنل به طور شفاف تعریف شده است؟
عوامل زیر در رابطه با پرسنل سازمان امور مالیاتی در اثربخشی و اصلاحات آن میتواند موثر باشد:
-پرداخت حقوق و مزایا متناسب با تخصص و فعالیت.
-انعطاف پذیری در نظام حقوق و دستمزد.
-اندیشه های گروهی کارمندان در دستگاه مالیاتی مدنظر قرار گیرد.
-داشتن امنیت شغلی از کارمندان رده پایین تا مدیران ارشد.
-با توجه به اینکه کارمندان سازمان نمایندگان دولت هستند که با قشر وسیعی از افراد جامعه در تماس هستند از افرادی به عنوان مامور اجراییات استفاده شود که قدرت جذب اندیشه های مفید جامعه را داشته باشند.
4- مودیان مالیاتی
مودیان مالیاتی، عموماً به دو دسته تقسیم میشوند: مودیان قانونمدار و مودیان خلافکار. مودیان قانون مدار آنهایی هستند که مطابق قانون و به نسبت سهم خود، مالیات را پرداخت میکنند و عموماً مشکلی را برای سازمان امور مالیاتی ایجاد نمیکنند. این نوع مودیان غالباً تمکین میکنند و از ایجاد هزینه و مشکل برای سازمان پرهیز می‎کنند به همین علت سازمان مالیاتی نیز از این نوع مودیان اظهار رضایت کرده و غالباً سعی می‎شود این نوع مودیان باقی بمانند و یا بر تعداد آنها افزوده شود. اما در مورد دیگر مودیان خلافکار بحث و سخن بسیار است و سازمان امور مالیاتی سعی میکند با انواع سیاستها، آنها را وادار به پرداخت مالیات کند. مودیانی خلافکار محسوب می‎شوند که مالیاتهای معوق را به دستگاه مالیاتی تحمیل میکنند که همین موضوع یکی از گلوگاههای نظام مالیاتی ایران است. به نظر میرسد در اینگونه مواقع، سنجش میزان مالیاتهای معوق و برنامه ریزی در جهت وصول آنها، بهترین گزینه موجود باشد. مالیاتهای معوق به مالیات هایی اطلاق می‎شود که از حیث تشخیص مالیات، به مرحله ی فعالیت رسیده اند اما به هر دلیل به حیطه ی وصول در نیامده و امکان وصول آنها وجود دارد. بدیهی است اگر ثابت شود که حجم ذخایر مالیاتی معوق قابل وصول به حدی معنادار است که قادر به تامین اهداف درآمد مورد نظر خواهد بود، در آن صورت برنامه ریزی عملیاتی جهت وصول این مالیاتها منطقی و موجه است. اگر دستگاه مالیاتی ناگزیر از اعمال فشار مالیاتی بیشتری باشد چه بهتر که این فشار بر مودیان خلافکاری وارد شود که بعضاً سالها از زیر مسئولیت پرداخت دیون مالیاتی خود شانه خالی کرده اند و اعمال خلاف قانون آنها بعضاً مصداق تقلب مالیاتی بوده است. بدیهی است که مطالبه دیون معوقه ی دولت از مودی های متقلب، تنشهای احتمالی ناشی از فشار مالیاتی را نیز به حداقل خواهد رساند و این با اهداف مورد نظر در خروجی سازمان از جمله رضایتمندی مودیان خوش حساب و ارتقای سطح عدالت مالیاتی نیز سازگار خواهد بود. یکی از راههای کاهش خطای مودیان در اظهار و پرداخت مالیات به کارگیری مناسب نظام جریمه و پاداش است. نظام جریمه باید به نحوی اجرا شود که به طور متوسط رفتار مودی مالیاتی را عوض کند. با این حال با مودیانی که بی‎نظم هستند و قانون را رعایت نمی‎کنند، باید به شدت برخورد کرد.
همچنین باید توجه کرد که جرایم افراطی وضع نشود و مودیان ناامید نشوند. تجربه نشان داده است که تغییر ایجاد کردن در رفتار و نگرش مودیان مالیاتی یک هنر بزرگ است و عموماً اقدامات سریع و فشارهای سنگین، تنها مسکنی است که در کوتاه مدت موثر است و اثرات جاودان ندارد. (مجله حسابدار بهار 1387)

2-6- رابطه مفاهیم مالیاتی با مفاهیم حسابداری و گزارشگری
2-6-1- اختلاف بین سود حسابداری و سود مشمول مالیات از دیدگاه تئوری
گنتر و همکاران(1977) عنوان کردند که درآمد مشمول مالیات هنوز هم تحت تاثیر روش های حسابداری است. به سبب اختلاف بین قوانین و مقررات مالیاتی و اصول و موازین پذیرفته شده حسابداری ممکن است که آن چه برای مقاصد حسابداری درآمد و هزینه محسوب می شود، الزاماً از دیدگاه قوانین مالیاتی درآمد و هزینه محسوب نگردد. به عبارت دیگر باید اشاره نمود که هدف از تعیین سود در تهیه صورت های مالی از دیدگاه انجمن های حرفه ای حسابداری، با هدف تعیین درآمد مشمول مالیات در قوانین مالیاتی متفاوت است. همچنین برخی از اقلام درآمد و هزینه که از دیدگاه مقاصد حسابداری در یک دوره مالی شناسایی می‎شوند، ممکن است از لحاظ مقاصد قوانین و مقررات مالیاتی در دوره های مالی دیگر شناسایی شوند و یا اینکه اساساً مبانی ارزش یابی برخی از اقلام بر طبق قوانین و مقررات مالیاتی متفاوت از مبانی تشخیص بر طبق اصول و موازین پذیرفته شده حسابداری باشد که هر کدام از موارد فوق موجب بروز اختلاف بین سود حسابداری و درآمد مشمول مالیات می گردد.

2-6-2- اختلافات اساسی بین سود مشمول مالیات و سود حسابداری
اختلافات اساسی بین سود مشمول مالیات و سود حسابداری را می توان تحت دو سرفصل اصلی زیر بیان نمود:
1- اختلاف دائمی: این اختلافات از قوانین خاص یا محدودیت های ایجاد شده و یا بنا به دلایل اقتصادی، سیاسی یا اداری غیر مرتبط با محاسبه سود خالص حسابداری ناشی می شوند. از قبیل هزینه های غیر قابل قبول از نظر محاسبه سود مشمول مالیات توسط سازمان مالیاتی و تخفیفات مالیاتی خاص (1386تابستان مجله حسابرس).
2- اختلافات موقتی: علت دیگر تفاوت درآمد مشمول مالیات و سود حسابداری، وجود پاره ای از اقلام است که با وجود منظور شدن در تعیین هر دو مبلغ، در محاسبات دوره های متفاوت منظور می شوند. اختلافات موقتی موجب انتقال درآمد مشمول مالیات از دوره ای به دوره ی دیگر می شوند. اما جمع مالیات بر درآمد پرداختی طی دوره مالی تفاوتی نخواهد داشت. (1385 مرکز تحقیقات تخصصی حسابداری و حسابرسی).

2-6-3- اختلاف درآمد مشمول مالیات ابرازی و قطعی
با جدا شدن مالکیت از مدیریت، مدیران بعنوان نماینده سهامداران، شرکت را اداره می کنند(فاماو جنسن2002).
با شکل گیری رابطه نمایندگی، تضاد منافع بین مدیران با سهامداران و سایر ذینفعان ایجاد می گردد و به طور بالقوه این امکان به وجود می آید که مدیران اقداماتی انجام دهند که در جهت منافع خودشان بوده و ضرورتاً در جهت منافع سهامداران و سایر ذینفعان نباشد(ویلسون 2009).
در این راستا، دولت به عنوان یکی از ذینفعان شرکت ها برای تشخیص مالیات به اظهار نامه های مالیاتی که توسط مودیان مالیاتی تنظیم و تسلیم می گردد تکیه می کنند. از طرفی شرکت ها باید سود مشمول مالیات خود را طبق قوانین و مقررات مالیاتی محاسبه و در اظهارنامه مالیاتی ابراز و تحویل سازمان امور مالیاتی کشور نمایند. ماموران مالیاتی نیز باید اظهار نامه تسلیمی مودیان را طبق قوانین و مقررات مالیاتی رسیدگی کرده و سود مشمول مالیات را تعیین و در برگ تشخیص مالیاتی به مودی ابلاغ نمایند. در صورت درخواست مودی طبق مفاد ماده 237 قانون مالیات های مستقیم مبانی و مستندات قانونی محاسبه درآمد مشمول مالیات تشخیصی را به مودی اعلام نمایند. انتظار معقول این است که سود مشمول مالیات ابرازی که طبق قوانین و مقررات مالیاتی ابراز می شود با سود مشمول مالیات تشخیصی و قطعی توسط ماموران مالیاتی که آن هم طبق قوانین و مقررات مالیاتی تعیین می شود، تا حدود زیادی منطبق باشد اما عوامل متعددی باعث مغایرت بین سود مشمول مالیات ابرازی و قطعی می گردند که به ترتیب اهمیت در ایجاد اختلاف یاد شده به شرح زیر می باشند(1388 پورزمانی و شمسی):
1- فقدان مدارک و مستندات هزینه های ابرازی
2- هدف درآمدی مالیات های درآمدی
3- برداشت و تفسیر نادرست مودیان از معافیت های مالیاتی مقرر در قوانین و مقررات
4- مغایرت های استانداردهای حسابداری با قوانین و مقررات مالیاتی
5- عدم رعایت حد نصاب های تعیین شده از طرف سازمان امور مالیاتی کشور در شناسایی هزینه ها
صفری در مطالعه خود با عنوان "بررسی دلایل اختلاف بین سود ابرازی مودیان و سود تشخیصی توسط ماموران مالیاتی" به دنبال آن است تا نشان دهد دلیل اختلاف یاد شده مربوط به چه ردیفی از ماده 148 ق. م. م می باشد و علت این اختلاف چیست؟ نتایج تحقیق حاکی از آن است که موارد متعددی از جمله امکان وجود ابهامات در مفاد قانون و دستورالعمل های اجرایی و نحوه برخورد با آنها، عدم آگاهی مودیان از مفاد قانون مالیات ها و بخش نامه های صادره توسط سازمان امور مالیاتی کشور، منجر به اختلاف یاد شده می‎گردد.

2-7- مفهوم کیفیت گزارشگری مالی
هدف صورتهای مالی، ارائه اطلاعاتی تلخیص شده و طبقه بندی شده درباره وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف پذیری مالی واحدتجاری است که برای طیفی گسترده از استفاده کنندگان صورتهای مالی در اتخاذ تصمیمات اقتصادی مفید واقع شود. صورتهای مالی همچنین نتایج ایفای وظیفه مباشرت مدیریت یا پاسخگویی آنها را در قبال منابعی که در اختیارشان قرار گرفته است، نشانمی دهد. به منظور دستیابی به این هدف، در صورتهای مالی یک واحد تجاری اطلاعاتی درباره موارد زیر ارائه می شود:
الف. داراییها،
ب. بدهیها،
ج. حقوق صاحبان سرمایه،
د. درآمدها،
ه. هزینه ها، و
و. جریانهای نقدی.
این اطلاعات، همراه با سایر اطلاعات مندرج در یادداشتهای توضیحی، استفاده کنندگان صورتهای مالی را در پیش بینی جریانهای نقدی آتی واحد تجاری و خصوصاً در زمانبندی و اطمینان از توانایی آن در ایجاد وجه نقد کمک می کند. (استاندارد شماره 1 حسابداری ایران)
صورتهای مالی باید وضعیت مالی، عملکرد مالی و جریانهای نقدی واحد تجاری را به نحو مطلوب ارائه کند. تقریباً در تمام شرایط، اعمال مناسب الزامات استانداردهای حسابداری همراه با افشای اطلاعات اضافی در صورت لزوم، منجر به ارائه صورتهای مالی به نحو مطلوب می شود. (استاندارد شماره 1 حسابداری ایران)
بر طبق APB شماره 4 تاکید حسابداری مالی بر اطلاعات با اهداف عمومی، مبتنی بر این فرض است که تعداد قابل توجهی از استفاده کنندگان، نیاز به اطلاعات مشابه دارند. در اطلاعات با اهداف عمومی، برآورده ساختن نیازهای استفاده کنندگان خاص مدنظر نیست. به بیان دیگر، سعی برآن است تا نیازهای اطلاعاتی بیشترین تعداد ممکن از استفاده کنندگان برآورده گردد. (تاری وردی، 1386؛ 52)
مفید بودن صورت های مالی یا دیگر گزارش ها تحت تاثیر کیفیت گزارشگری می باشد؛ که در آن ثبات رویه و صحت اطلاعات جنبه های کلیدی کیفیت می باشند. (گزارش حسابرسی کیفیت گزارشگری مالی دولت محلی، 2007)
کیفیت گزارشگری مالی ضوابطی است که اطلاعات مفید و سودمند را از یکدیگر تفکیک می کند و سودمندی اطلاعات مالی را ارتقا می دهد (نوروش، 1377).
واضح است که قانونگذاران و سرمایه گذاران برای داشتن گزارشگری مالی با کیفیت بالا هم رای هستند زیرا اعتقاد غالب اینست که کیفیت گزارشگری مالی مستقیماً روی بازار های سرمایه تاثیر می گذارد. آرتور لیوایت رئیس SEC (1998، صفحه 80) بیان می کند که: "من بطور راسخ ایمان دارم که موفقیت بازار سرمایه مستقیماً به کیفیت سیستم های حسابداری و افشاء اطلاعات مالی وابسته است. سیستم های افشاء اطلاعات مالی مطلوب آنهایی هستند که طبق استانداردهای با کیفیت بالا ایجاد شده اند و به سرمایه گذاران در قابلیت اتکا گزارشگری مالی اطمینان می دهند – و بدون اعتماد سرمایه گذاران بازارها نمی توانند رشد کنند. "(لیوایت، 1998)5
افشا عبارتست از انتقال و ارائه اطلاعات اقتصادی اعم از مالی و غیرمالی، کمی یا سایر اشکال اطلاعات مرتبط با وضعیت و عملکرد مالی شرکت. افشا در صورتی که به واسطه یک منبع مقرراتی و وضع کننده قوانین الزامی شده باشد، افشا اجباری گفته می شود و در صورتی که افشا اطلاعات تحت تاثیر قوانین خاص نباشد، افشا اختیاری تلقی می شود. (اسو و انساه، 1998)6
مادامیکه "کیفیت" اطلاعات حسابداری و "شفافیت" یک سیستم افشا یا استانداردهای حسابداری مشترکاً و به صورت جایگزین استفاده می شوند، یک تعریف دقیق از کیفیت یا شفافیت که همگان روی آن توافق داشته باشند امکان پذیر نمی باشد. پاونل و چیپر (1999، صفحه 262) شفافیت را اینطور تعریف می کنند: "استانداردهایی که رویدادها، معاملات، قضاوت ها و تخمین ها را با استفاده از صورت های مالی و کاربردهای صورت های مالی آشکار می سازند. "
آرتور لیوایت رئیس SEC (1998، صفحه 80) استانداردهای خوب حسابداری را اینطور تعریف می کند: "استانداردهای خوب صورت های مالیای را تولید می کنند که رویداد های مالی را در دوره ای که آنها واقع شده اند گزارش نماید، نه قبل و نه بعد آن. "(لیوایت، 1998)
تاکنون پژوهش های فراوانی در زمینه بررسی ارتباط میان ویژگی های شرکت ها و سطوح افشا در گزارش های سالانه یا کیفیت گزارشگری مالی صورت گرفته است. برخی از این ویژگی ها در ادامه بحث شده است.

2-7-1- ویژگی های مبتنی بر عملکرد
ویژگی های مبتنی بر عملکرد، از جمله ویژگی هایی محسوب می شوند که مختص به دوره مالی و بیانگر آن دسته از اطلاعاتی هستند که مدیریت شرکت ها نسبت به آن تقدم دسترسی دارند و همچنین این ویژگی ها می توانند موضوع افشا در طول دوره مالی باشند. "این ویژگی ها از یک دوره مالی به دوره مالی دیگر متفاوت بوده و شامل اطلاعاتی است که می تواند برای استفاده کنندگانِ اطلاعات، مفید باشد. " (والاس و همکاران، 1994)7.
"نسبت نقدینگی" و "حاشیه سود" شرکت ها را می توان به عنوان ویژگی های مبتنی بر عملکرد قابل در نظر گرفت که در پژوهش های بسیاری به کاربرده شده اند.

2-7-2- ویژگی های مبتنی بر ساختار
ویژگی های مبتنی بر ساختار، آن دسته از ویژگی های شرکت است که به طور نسبی در طول زمان ثابت می ماند و معمولاً یک واحد تجاری را بر اساس ساختار آن توضیح می دهد. "اندازه شرکت و نسبت آنی از جمله ویژگی های مبتنی بر ساختار شرکت ها هستند" (والاس و همکاران، 1994). "نسبت بدهی ها به حقوق صاحبان سهام، اندازه شرکت و میزان تملک سهام یا ساختار مالکیت به طور نسبی در طول زمان ثابت هستند و از جمله ویژگی های مبتنی بر ساختار تلقی می شوند" (والاس و ناصر، 1995)8. البته "اندازه شرکت" و "نوسانات بازده" در پژوهش لانگ و لوندهولم (1993)9 به عنوان ویژگی های مبتنی بر ساختار تلقی شده اند.

2 – 7 – 3 -ویژگی های مبتنی بر بازار
گاهی ویژگی های مبتنی بر بازار، در طول زمان ثابت هستند و گاهی منحصراً ویژه یک دوره مالی محسوب می شوند. بنابراین می توان اظهار نمود که از خواص ویژگی های مبتنی بر عملکرد و ویژگی های مبتنی بر ساختار برخوردار نیستند. معمولاً ویژگی های مبتنی بر بازار تحت کنترل های درون سازمانی و کنترل های برون سازمانی موسسه قرار می گیرند. به عنوان نمونه، "ارزش سهام شرکت ها" تابعی از واکنش بازار به عملکرد شرکت و سایر مولفه های کلان اقتصادی است. همچنین "نوع موسسه حسابرسی" متغیری محسوب می شود که با توجه به توافق بین شرکت (صاحبکار) و موسسه حسابرسی مشخص می شود. البته در برخی تحقیقات ویژگی هایی از شرکت ها مانند "نوع صنعت" و "وضعیت شرکت در بورس" به عنوان ویژگی های مبتنی بر بازار معرفی شده است.
کیفیت گزارشگری مالی یا به عبارت دیگر سطوح افشا در گزارش های سالانه شرکت ها به علت اینکه یک صفت کیفی است و نه کمی، غیرقابل اندازه گیری است. یعنی نمی توان مقیاس های نسبی یا فاصله ای را در مورد کیفیت گزارشگری مالی بکار برد. "افشا اطلاعات مالی، مفهومی انتزاعی است که به طور مستقیم قابل اندازه گیری نیست و از ویژگی های خاصی نیز برخوردار نمی باشد به نحوی که بتوان شدت یا کیفیت آن را به راحتی اندازه گیری نمود. " (والاس و ناصر، 1995).
تعریف دیگری از افشا که قابل بیان است عبارت است از "افشا به طور ضمنی بیانگر ارائه حداقلی از اطلاعات در گزارش های شرکت است به نحوی که بتوان به وسیله آن ارزیابی قابل قبولی از ریسک ها ارزش نسبی شرکت به عمل آورد و کاربران اطلاعات را در این زمینه یاری نماید. " (بلکویی، 2000، اسو و انساه، 1998)10.
کیفیت گزارشگری مالی یا کیفیت افشا چه از لحاظ تئوری و چه از بعد عملی از اهمیت زیادی برخوردار است. مفهوم افشا آنقدر وسیع است که معمولاً کلیه مسایل مربوط به گزارشگری مالی را پوشش می دهد. "افشا یا کیفیت افشا در حوزه تئوری و عملی نقش بسیار مهم و تعیین کننده ای دارد. این مفهوم به حدی وسیع و گسترده است که کلیه مسایل و موضوعات حوزه گزارشگری را دربرمی گیرد. فهم مشخص و دقیقی از کیفیت افشا مستلزم ارزیابی حدود و محدودیت های حاکم بر آن است و دستیابی به چنین فهمی بدون شک به یک حسابدار در ترسیم چارچوبی برای بهبود مسایل افشا حسابداری در آینده کمک خواهد کرد." (بازبی، 1974)11.
در اینجا لازم است تا بحث نظری کیفیت گزارشگری مالی (کیفیت افشا) از جنبه های مختلف مورد بررسی قرار گیرد و مسایل و موضوعات پیرامون آن به بحث و بررسی گذاشته شود. بدین منظور بهتر است از اهداف حسابداری مالی شروع نموده و سپس تعاریف مختلف مانند افشا و… را مطرح نموده و در نهایت چارچوب تعیین کننده کفایت افشا مطرح گردد.
با توجه به تعاریف فوق، ماهیت افشا کافی در 5 سوال اساسی به شرح زیر قابل بررسی است:
* اطلاعات برای چه کسی افشا می شود؟
* هدف از ارائه اطلاعات چیست؟
* چه مقداری از اطلاعات باید (بهتر است) افشا شود؟
* چگونه باید اطلاعات افشا شود؟
* چه موقع اطلاعات باید افشا شود؟
"یکی از مسایل مهم در بحث کفایت یا عدم کفایت افشا وجود دو سطح در افشا است. یک سطح، بیانگر سطح ایده آل یا نظری افشا است. اجزاء و مفاهیمی که در تعریف سطح ایده آل افشا تا کنون مطرح گردید، بیانگر سطحی است که در حال حاضر قابل دستیابی نیست. عدم توانایی در دستیابی به چنین سطحی به دلیل فهم ناکافی عوامل مختلف دربرگیرنده مدل افشا ایده آل است. به عنوان مثال، ماهیت مدل های تصمیم، کاربران مختلف برای آن اطلاعات حسابداری که به عنوان داده ها استفاده می شوند، به طور کامل درک نگردیده است. سطح دیگر، بیانگر بهترین استاندارد افشایی است که تحت شرایط واقعی قابل دستیابی است. این سطح، اگرچه قابل دستیابی است، عواملی وجود دارد که از رسیدن به این سطح جلوگیری می کنند. شکست یا ناتوانی در دستیابی به چنین سطحی به دلیل اثرات متقابل و پیچیده قانون، سنت، عرف، عدم تحقیقات کاربردی و ناتوانی سیستم آموزش حسابداری است. " (بازبی، 1974)
در این تحقیق سودهای گزارش شده با کیفیت بالا آنهایی تعریف می شود که با جریانات نقدی عملیاتی آتی رابطه نزدیکی دارند. این تعریف مطابق با تعریف کیفیت سود در مقاله میخائیل و دیگران (2003) می‎باشد که کیفیت سود را اینطور تعریف می نمایند: "میزان ارتباط سودهای گذشته یک شرکت با جریانات نقدی عملیاتی آتی. " این تعریف از اهداف هیئت استانداردهای حسابداری مالی (FASB) استنتاج شده است که در بیانیه مفهومی حسابداری مالی شماره 1 "اهداف گزارشگری مالی برای واحد های تجاری (1978)" پاراگراف 37 تا 39 و 44 ذکر شده است. پارگراف 37 بیان می کند: "گزارشگری مالی باید اطلاعاتی را فراهم کند که به سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان فعلی و بالقوه و دیگر استفاده کنندگان در ارزیابی مقدار، زمان بندی و عدم اطمینان دریافت های نقدی آتی کمک نماید. بنابراین گزارشگری مالی باید اطلاعاتی را فراهم کند که به سرمایه گذاران، اعتبار دهندگان و دیگران در ارزیابی مقدار، زمان بندی و عدم اطمینان دریافت های خالص نقدی آتی مربوط به بنگاه کمک نماید. " پاراگراف 44 بیان می کند: "اطلاعات درباره سودهای بنگاه و عناصرش با حسابداری تعهدی سنجیده می شود که عموماً شاخص بهتری از عملکرد بنگاه را نسبت به اطلاعات درباره دریافت و پرداخت های نقدی فعلی فراهم می کند."
تا امروز شواهد فزاینده ای موجود است که نشان می دهد کیفیت اطلاعات و سیاست افشا، هزینه سرمایه سهام عادی را کاهش می دهد. برای مثال می توان به تحقیقات بوتوسان (1997) و ایزلی و اوهارا (2004) اشاره نمود.
بوتوسان (1997) ارتباط بین سطح افشاء اطلاعات مالی و هزینه سرمایه را با استفاده از رگرسیون برآورد شرکت از هزینه سرمایه با بتای بازار، اندازه شرکت و یک معیار سنجش سطح افشاء اطلاعات مالی آزمون نمود. معیار سنجش وی جهت تعیین سطح افشاء اطلاعات مالی براساس تعداد افشاءهای اختیاری فراهم شده در گزارش های سالانه سال 1990 می باشد. برای شرکت هایی که تحلیل گرانِمالی کمتر به بررسی وضعیت مالی شان می پردازند، نتایج نشان می دهد که افشای بیشتر سبب هزینه سرمایه کمتر می شود. میزان اثر چنین است که تغییر یک واحد در معیار سنجش افشاء اطلاعات مالی پس از کنترل بتای بازار و اندازه شرکت سبب تغییر تقریباً 0. 28 درصد در هزینه سرمایه سهام عادی می شود. در تحقیق بوتوسان (1997) برای شرکت هایی که تحلیل گرانِمالی بیشتر به بررسی وضعیت مالی شان می پردازند، هیچ ارتباطی بین سطح افشاء اطلاعات مالی و هزینه سرمایه سهام عادی وجود نداشت. این عدم ارتباط شاید به دلیل اینکه معیار سنجش افشاء اطلاعات مالی محدود به گزارش سالانه می باشد و بنابراین ممکن است وقتی که تحلیل گران نقش مهمی در فرآیند ارتباط بین سرمایه گذار و شرکت بازی می کنند، شاخص خوبی را برای سطح افشاء اطلاعات مالی فراهم ننماید.
به هرحال این یافته ها از دو نکته رنج می برند. اول اینکه تئوری قیمت گذاری کلاسیک دارایی12 نشان می‎دهد که ریسک های متنوع13 ارزش گذاری نمی شوند و کمبودی از استدلال های مجاب کننده برای اینکه چرا ریسکِ اطلاعات متفاوت می باشد، وجود دارد. (برای مثال هوز، لیو و لیو (2005)) ثانیاً بیشتر مطالعات تجربی موجود سیاست افشاء اطلاعات مالی و کیفیت گزارشگری مالی را برون زا و مستقل تلقی کرده اند، اگرچه عموماً پذیرفته اند که شرکت ها به دنبال بهینه سازی سیاست افشاء اطلاعات مالی خود هستند. بعلاوه مشخصه های ویژه شرکت ها که یک کیفیت مشخصی از اطلاعات مالی را فراهم می کنند ممکن است اثرات گزارشگری مالی را تحت تاثیر قرار دهد.
هوز، لیو و لیو (2005) اثرات اطلاعات و متنوع کردن اوراق بهادار روی هزینه سرمایه را با استفاده از یک مدلِ پیش بینی های منطقی بررسی می کند. نتایج در تحقیق ایشان نشان می دهند که اطلاعات روی هزینه سرمایه درون اقتصادهای بزرگ هیچ اثر فراگیری14 ندارد.
تئوری اقتصادی پیشنهاد می کند که با ثابت بودن سایر شرایط، افزایش کیفیت گزارشگری مالی، عدم تقارن اطلاعاتی را کاهش می دهد و از اینرو هزینه سرمایه پائین تری را به دنبال خواهد داشت. (برای مثال آمیهود و مندلسون (1986)، دیاموند و ورچیا (1991)، ایزلی و اوهارا (2003) و گلستن و میلگروم (1985)) یک شرکت می تواند عدم تقارن اطلاعاتی بین خودش و اجزا بازار و بین سرمایه گذاران مطلع و ناآگاه را با فراهم کردن اطلاعاتی که به سرمایه گذاران در فرآیند تصمیم گیری شان کمک نماید، کاهش دهد. مطابق با این مدل های تئوریک، مطالعات تجربی با استفاده از معیارهای سنجش غیرمستقیم افشاء اطلاعات مالی مستند کردند که کیفیت/سطح افشاء اطلاعات مالی یک شرکت به صورت مثبت با منافع ارزیابی های بازار سرمایه مرتبط است (ولکر (1995)، هیلی و دیگران (1999)) و به خصوص به صورت معکوس با هزینه سرمایه در ارتباط می باشد. (برای مثال بوتوسان (1997)، بوتوسان و پلاملی (2002)) با استفاده از معیارهای سنجش مستقیم بیشترِ کیفیت اطلاعات حسابداری، مطالعات و کارهای تجربی اخیر روی رابطه بین کیفیت سودها و هزینه سرمایه تمرکز دارند. (برای مثال بارونه (2002)، بارث و لندزمن (2003)، بهاتاچاریا، دوک و ولکر (2003) و فرانسیز و دیگران (2004 و 2005))
به هرحال علی رغم ارزش منافع فراهم کردن اطلاعات مالی با کیفیت بالا، بسیاری شرکت ها برخلاف حداکثر سازی کیفیت گزارشگری تصمیم می گیرند. این تصمیم محتملاً به دلیل هزینه های بالقوه ایجاد شده با انتشار اطلاعات با کیفیت بالا می باشد. (فیلدز و دیگران (2001)) مثلاً، اطلاعات مالی با کیفیت بالا، اگر اطلاعات محرمانه باشند، می تواند سبب مضرات و معایب رقابتی در بازار محصول یک شرکت شود. بنابراین ممکن است وقتی که شرکت ها یک سطح بهینه کیفیت فراهم کردن اطلاعات15 در صورت های مالی‎شان را انتخاب می کنند مضرات بالقوه فراهم کردن گزارش های مالی با کیفیت بالا را بپذیرند. چنین ملاحظات و رسیدگی هایی تفسیر ارتباط گزارشگری مالی با کیفیت بالا با منافع ارزیابی بازار مستند شده در تحقیقات قبلی را مشکل می سازد.
نقایص مهم تعداد زیادی از مطالعات تجربی مرتبط باافشاء اطلاعات مالی کوتاهی و قصور برای بیان ماهیت درونی تصمیم درباره سطح کیفیت افشاء اطلاعات مالی می باشد. اگر محققان عوامل تعیین کننده سیاست افشاء اطلاعات مالی را کنترل ننمایند، ممکن است استنتاجشان درباره اثرات اقتصادی کیفیت افشاء اطلاعات مالی گمراه کننده و اشتباه باشد. (فیلدز و دیگران (2001)، کور (2001)) برای مثال تحقیق انجام شده توسط هو و رابینسون (2005) پیشنهاد می کند که شرکت ها در صنایع رقابتی16، هزینه سرمایه سهام عادی کمتری دارند. تحقیقات تئوری (برای مثال ورچیا (2001)) و تحقیقات تجربی (برای مثال بامبر و چئون (1998)، هریس (1998)) پیشنهاد می کنند که سطح رقابت بازار محصول، سیاست های افشاء اطلاعات مالی را تحت تاثیر قرار می دهد. علاوه براین هو و رابینسون (2005)، پیشنهاد می کنند که سطح رقابت صنعت یک متغیر مربوط نادیده گرفته شده17در تحقیقاتی می باشد که ارتباط بین کیفیت افشاء/اطلاعات و هزینه سرمایه را بررسی کرده اند. این قبیل مشکلات، بین دیگر مشخصه های خاص شرکت که کیفیت اطلاعات مالی را تحت تاثیر قرار می دهند، برای مثال تقاضا برای سرمایه، هزینه های دعاوی قضایی و هزینه های پاداش، تفسیر ارتباط بین ریسک اطلاعات و ارزش منافع بازار سرمایه مستند شده در تحقیقات قبلی را مشکل می‎سازد.

2-8- رابطه اجتناب مالیاتی با شفافیت گزارشگری
شفافیت گزارشگری فعالیت های اجتناب مالیاتی و انگیزه کسب منافع افراد درون سازمانی را روشن و آشکار می سازد. مدیریت ممکن است جهت کاهش هزینه های ناشی از مالیات بر درآمد شرکت انواع گوناگونی از فعالیت های اجتناب مالیاتی و پوشش مالیاتی را بکار گیرد، که آن فعالیت ها و برنامه ها توام با ریسک و عدم قطعیت بالایی همراه می باشد. در سایه برنامه های اجتناب مالیاتی نباید هیچ اهداف دیگری وجود داشته باشد. اما ماهیت مبهم و غیر شفاف فعالیت های اجتناب مالیاتی می تواند فرصت های مناسبی برای مدیریت فرصت طلبانه در جهت کسب منافع شخصی و سوء استفاده از منابع مالکان فراهم نماید. اما یک سیستم اقشای بهینه و کارآمد می تواند رفتار مدیریت واحد اقتصادی را به مالکان برون سازمانی انعکاس دهد تا مدیریت نتواند در سایه فعالیت های اجتناب مالیاتی منافع شخصی خود را دنبال کند و جهت گیری آن فعالیت ها در جهت افزایش ثروت سهامداران انجام گیرد. همچنین به علت اینکه برنامه های اجتناب مالیاتی پیچیده است، اگر رویدادها و مبادلات شرکت به صورت دقیق تر و به موقع به اطلاع سهامداران برسد، دغدغه های آنها از هزینه های پنهان مرتبط با فعالیت های اجتناب مالیاتی اعم از مستقیم و غیر مستقیم کاهش مییابد و استقبال آنان از این عملکرد با علم به اینکه فعالیت های اجتناب مالیاتی، مدیریت انتقال منافع آنان به سوی دولت را کاهش می دهد، باعث افزایش تقاضای سرمایه گذاری و در نتیجه افزایش قیمت سهام واحد اقتصادی را بدنبال خواهد داشت.

2 -9-گزارشگری مالی و گزارشگری مالیاتی
مقوله شفافیت گزارشگری مالی و اهمیتی که در سال های اخیر نمود بیشتری پیدا کرده است، به دنبال وقایع ناگوار و بحران های به وجود آمده در بورس های جهان، افشای ماجرای ورلد کام، انرون، زیراکس و سقوط شاخص های بورس تهران در سال 1383 باعث گردید موضوع صورت های مالی به عنوان یک پدیده مورد لزوم و ضرورت بازار سهام اهمیت بیشتری را به خود اختصاص دهد.
اطلاعات حسابداری از مهم ترین اطلاعاتی است که به عنوان محصول اصلی سیستم حسابداری نقش اساسی در تصمیم گیری های گروه های مختلف بازار سرمایه ایفا کند. این اطلاعات طی یک فرآیند محاسباتی و بر اساس اصول و استانداردهای مراجع ذی صلاح اندازه گیری و ارائه می شوند و اگر از شفافیات لازم برخوردار نباشند احتمال اتخاذ تصمیمات نادرست توسط گیرنده اطلاعات افزایش می‎یابد.
یکی از استانداردهای بین المللی حسابداری که تاثیر بسزایی در کیفیت گزارشگری مالی دارد استاندارد حسابداری مالیات بر درآمد می باشد (شمس زاده و همکاران1387 ).
چرا که این استاندارد ابزاری برای تفکیک اندازه های حسابداری مالی از اندازه های قوانین مالیاتی و تخصیص تفاوت این اندازه ها به ادوار مالی دوره ی عمر مبادلاتی که باعث ایجاد این تفاوت شده اند فراهم می کند. در خصوص گزارشگری مالی، علایق و نیاز استفاده کنندگان برون سازمانی شامل سرمایه گذاران، مدیران، حسابرسان و مجامع علمی اساس کار قرار می گیرد در حالی که به نقش پراهمیت دولت به عنوان یکی از گروه های ذینفع همیشگی گزارشگری مالی توجه کمتری می شود که جهت افزایش توجه به نیاز اطلاعاتی دولت از طریق گزارشگری مالیاتی امکان پذیر است. در گزارشگری مالیاتی سهم دولت از منافع بنگاه از طریق سود حسابداری قابل قبول ممیزین مالیاتی به همراه برخی تعدیلات محاسبه می شود. در واقع این فرآیند بطور غیر مستقیم می تواند مهر تائیدی بر سود حسابداری گزارشگری مالی باشد.
ماری مارگارات و فرانک 2009 در خصوص گزارشگری مالیاتی و ارتباط آن با گزارشگری مالی به یک رابطه قوی و مثبت بین این دو نوع گزارشگری دست یافته اند.
عرب مازار وهمکاران (1390) به بررسی تبیین ارتباط بین شفافیت گزارشگری مالی با گزارشگری مالیاتی در ایران پرداختند. یافته های آنها بیانگر وجود رابطه مثبت بین گزارشگری مالیاتی و شفافیت گزارشگری مالی بود. بطوری که گزارشگری مالیاتی به ضمیمه گزارشگری مالی، شفافیت گزارشگری مالی را تا حدود زیادی تامین خواهد کرد.
صمدی لرگانی و همکاران (1389) به بررسی تاثیر گزارشگری مالیاتی بر شفافیت گزارشگری مالی پرداختند. در آن مطالعه با تاکید بر موضوع شفافیت گزارشگری مالی، به بررسی ارتباط آن با گزارشگری مالیاتی پرداخته شد. نتایج بیانگر وجود رابطه مثبت بین گزارشگری مالیاتی و شفافیت گزارشگری مالی بود، به طوری که با گزارشگری مالیاتی به ضمیمه گزارشگری مالی، شفافیت گزارشگری مالی تا حدود زیادی تامین خواهد شد.
فانگ جاوو (2006) در پژوهشی تحت عنوان عوامل موثر بر رویه های تصمیم گیری شرکت، وقتی حسابداری مالی در مقابل حسابداری مالیاتی قرار می گیرد به این نتیجه رسید که قوانین مالیاتی ناگزیر بر عملکرد حسابداری تاثیر می گذارد و حسابداری به عنوان یک فن دارای اصول و ضوابط خاص خویش است که تحت تاثیر قوانین مالیاتی قرار گرفته است.
شهنوازی (1385) در پژوهش خود با عنوان "بررسی ضرورت افشای وجود افتراق بین اطلاعات مالی تهیه شده بر مبنای استانداردهای حسابداری و اطلاعات مالی تهیه شده بر مبنای قانون مالیات های مستقیم ایران"، اطلاعات مالی تهیه شده بر مبنای قوانین مالیاتی را هدف قرار داده و به این نتیجه رسید که گزارشگری مربوط به افشای وجه افتراق بین اطلاعات مالی بر مبنای استانداردهای حسابداری و بر مبنای قوانین قوانین مالیاتی با تصمیم گیری های اقتصادی مرتبط است.

2-10-تحقیقات انجام شده در مورد اجتناب مالیاتی
1- بررسی رابطه اجتناب مالیاتی و ارزش شرکت:
این تحقیق توسط دسای و دارماپالا از اساتید دانشگاه هاروارد و میشیگان در سال 2009 به روش OLS انجام شد. برای اندازه گیری متغیر اجتناب مالیاتی از تفاوت سود گزارش شده به سهامداران و سود سود مشمول مالیات ابرازی به حسابرسان مالیاتی استفاده شد. میزان شکاف بین دو گزارش یاد شده به پوشش های مالیاتی به کار رفته نسبت داده شده است.
نتایج این تحقیق نشان می دهد که میانگین تاثیر اجتناب مالیاتی بر ارزش شرکت قابل توجه و معنادارنیست. اما در شرکت هایی که دارای مکانیزم حاکمیت شرکتی کارآمد و قوی هستند، تاثیر اجتناب مالیاتی بر ارزش شرکت معنادار و مثبت می باشد. شفاف سازی و روان سازی در قوانین مالیاتی بر توانایی شرکت ها جهت استفاده ی بیشتر از معافیت ها و کاهش مالیات پرداختی خواهد افزود. همچنین نتایج تحقیق بیانگر این مطلب بود که انتقال منابع از دولت به مالکان از طریق اجتناب مالیاتی با تضاد نمایندگی میان مالکان و مدیران مرتبط می باشد.
2-بررسی رابطه شکاف بین سود حسابداری و سود مشمول مالیات با مدیریت سود
این پژوهش توسط دریک و هانلون در سال 2005 در آمریکا انجام گرفت.
نتایج تحقیق بیان می دارد که اختلاف کمتر بین سود حسابداری و سود مشمول مالیات نشان دهنده مدیریت سود بالا و کیفیت پایین گزارشات مالی می باشد. شکاف بیشتر بین سود گزارش شده به مالکان و سود مشمول مالیات گزارش شده توسط حسابرسان مالیاتی نشانگر این است که مدیریت سود کمتر و شفافیت گزارشات مالی بالا می باشد.
3- بررسی رابطه شکاف بین سود حسابداری و سود مشمول مالیات
این پژوهش توسط وانگ در سال 2010 انجام شده است. نتایج بدست آمده از این تحقیق بیان می دارد که شرکت های با شفافیت بالا در گزارشگری، اجتناب مالیاتی با ارزش شرکت رابطه مثبت معناداری دارد. نتایج این پژوهش با نظریه ای که بیان می دارد افشای شرکتی، نظارت بر عملکرد مدیران را آسان می کند و نگرانی افراد برون سازمانی را در خصوص هزینه های پنهان مرتبط با اجتناب مالیاتی کاهش می دهد، سازگاری دارد.
4- بررسی رابطه اجتناب مالیاتی و ریسک سقوط قیمت سهام
این تحقیق توسط جونگ در سال 2010 در دانشگاه هنگ کنگ به روش OLS انجام گرفته است.
نتایج این تحقیق بیانگر وجود رابطه مستقیم و معنادار بین اجتناب مالیاتی و ریسک سقوط قیمت سهام آتی می باشد. این نتیجه با نظریه ای که بیان می دارد اجتناب مالیاتی سوء استفاده مدیریت را تسهیل می کند و اخبار بد فعالیت ها برای چندین دوره انباشته می شود برای اینکه مدیریت می خواهد جایگاه شغلی خود را حفظ کند. زمانی که دوره تصدی مدیریت به اتمام رسید، اخبار بد انباشته شده به یک باره افشا می گردد و منجر به سقوط قیمت سهام می گردد. اما اگر در شرکت مکانیزم افشای کارآمد و قوی مثل سهامداران نهادی و تجزیه و تحلیل های صورت گرفته از گزارش های مالی شرکت وجود داشته باشد، همه اخبار بد انباشته نمی شوند که در صورت انتشار یک جای آنها، کاهش شدید قیمت سهام اتفاق بیفتد، مطابقت دارد.
5- رابطه پاداش مدیریت، گزارشگری غیر شفاف مالی و عملکرد آتی شرکت:
این تحقیق توسط رگو و ویلسون در سال 2008 انجام شده است. نتایجی که از این تحقیق حاصل شده است بیانگر این است که گزارشگری غیر شفاف مالیاتی با پاداش دریافتی مدیریت رابطه ی مثبت معناداری دارد و این رابطه در شرکت هایی که دارای مکانیزم حاکمیت شرکتی ضعیف هستند، قوی تر می باشد. همچنین در این تحقیق هیچگونه مدارک و اسناد قابل اتکایی مبنی بر این که گزارشگری غیر شفاف مالیاتی و پاداش پرداختی به مدیران بر میزان عملکرد آتی شرکت تاثیر معناداری داشته باشد مشاهده نشد.
6- رابطه پوشش مالیاتی با سهامداران نهادی:
این پژوهش توسط ویلیام در سال 2009 انجام شده است. نتایج حاصله از این تحقیق نشان می دهد مالکیت نهادی بر پوشش مالیاتی تاثیر معنا داری دارد. در شرکت هایی که افق سرمایه گذاری سهامداران نهادی کوتاه مدت باشد، پوشش مالیاتی شرکت ها بیشتر است. چون می خواهند در کوتاه مدت مالیات بیشتری ذخیره شود و از این طریق سود و ارزش سهام خود را افزایش دهند. اما اگر افق سرمایه گذاری مالکان نهادی بلند مدت باشد، شدت رابطه ی مالکیت نهادی با پوشش مالیاتی تعدیل می گردد. طبق بررسی های بعمل آمده با توجه به جدید بودن مسئله ی تحقیق، تا کنون هیچ گونه تحقیق دانشگاهی در ایران در راستای اهداف پژوهش حاضر صورت نگرفته است. لیکن با عنایت به این که برخی تئوری ها و تحقیقات تجربی پیشین ارتباط بین معیارهای مختلف پوشش مالیاتی با شفافیت گزارشگری و ارزش شرکت را تائید نموده اند و با توجه به این که درآمد مشمول مالیات شرکت ها با سود حسابداری آنها رابطه ی نزدیکی دارد، لذا در این تحقیق به گزیده ای از پژوهشی که در این زمینه در ایران صورت گرفته است اشاره می گردد:
7- مالیات و محافظه کاری در گزارشگری مالی و مربوط بودن اطلاعات حسابداری
این پژوهش توسط احمد خدامی پور و علی ترک زاده ماهانی در سال 1389 انجام شده است و روش مورد استفاده در این پژوهش از نوع همبستگی است. نتایج حاصل از آزمون فرضیات پژوهش که با استفاده از مدل رگرسیون چند متغیره آزمون شده اند نشان می دهد، شرکت هایی که خالص جریان نقدی عملیاتی آنها بسیار بزرگ تر از درآمد مشمول مالیات آنهاست، محافظه کاری بیشتری نسبت به سایر شرکت ها دارند، اما در مورد شرکت هایی که خالص جریان نقدی عملیاتی آن ها بسیار کوچک تر از درآمد مشمول مالیات آنهاست، نمی توان گفت که محافظه کاری کمتری نسبت به سایر شرکت ها دارند. علاوه بر این، یافته های پژوهش نشان می دهد که مالیات نه تنها مربوط بودن اطلاعات حسابداری را که شرکت ها ارائه می کنند کاهش نمی دهد، بلکه باعث افزایش مربوط بودن اطلاعات نیز می گردد.

جدول (2-1): خلاصه تحقیقات انجام شده در خصوص اجتناب مالیاتی
محقق
سال انجام تحقیق
حوزه جغرافیایی
روش انجام
نتیجه تحقیق
دسای و دارماپالا
2009
آمریکا
OLS
اجتناب مالیاتی بر ارزش شرکت تاثیر معناداری ندارد، اما در شرکت هایی که نظام حاکمیت شرکتی قوی دارند، اجتناب مالیاتی تاثیر معنادار و مثبت دارد.
هانلون و شولین
2005
آمریکا
OLS
اختلاف بین سود حسابداری و سود مشمول مالیات با مدیریت سود و کیفیت گزارشگری به ترتیب دارای رابطه ی مستقیم و معکوس معنادار است.
وانگ
2010
آمریکا
OLS
اجتناب مالیاتی با افشای شرکتی رابطه مستقیم معناداری دارد.
جانگ
2010
چین
OLS
اجتناب مالیاتی با ریسک سقوط قیمت سهام دارای رابطه ی مستقیم معنادار است.
رگو و ویلسون
2008
آمریکا
OLS
گزارشگری غیر شفاف مالیاتی با پاداش دریافتی مدیریت رابطه ی مثبت معناداری دارد و این رابطه تحت تاثیر نظام حاکمیت شرکتی واحد تجاری هستند.
ویلیام موسرو
2009
آمریکا
OLS
رابطه ی پنهان کاری مالیاتی با سرمایه گذاران نهادی مستقیم و معنادار است و این رابطه تحت تاثیر افق سرمایه گذاری است.
خدامی پور و ترک زاده
1389
ایران
OLS
شرکت هایی که خالص جریان نقدی عملیاتی آنها بسیار بزرگ تر از درآمد مشمول مالیات آن هاست، محافظه کاری بیشتری نسبت به سایرین دارند.
عرب مازار و همکاران
1390
ایران
OLS
رابطه مثبتی بین گزارشگری مالیاتی و شفافیت گزارشگری مالی وجود دارد. بطوری که گزارشگری مالیاتی به ضمیمه گزارشگری مالی، شفافیت گزارشگری مالی را تا حدود زیادی تامین خواهد کرد.
صمدی لرگانی و همکاران
1389
ایران
OLS
رابطه مثبتی بین گزارشگری مالیاتی و شفافیت گزارشگری مالی وجود دارد، به طوری که با گزارشگری مالیاتی به ضمیمه گزارشگری مالی، شفافیت گزارشگری مالی تا حدود زیادی تامین خواهد شد.

2-11-خلاصه و جمع بندی
درآمدهای مالیاتی یکی از منابع مهم بودجه ی سالانه محسوب می شود. هرچند در کشور ما به واسطه‎ی وجود درآمدهای نفتی توجه عمده ای به درآمدهای مالیاتی نمی شود. در میان صاحب نظران اقتصادی جایگاه و اهمیت سیاست های مالیاتی در توزیع درآمد بین دهک های اقتصادی جامعه روشن و آشکار است. از طرفی مالیات پرداختی هزینه ی قابل توجهی به مودیان تحمیل می کند که باعث کاهش بازده سرمایه گذاران می گردد. لذا شرکت ها جهت تعدیل هزینه یاد شده اقدام به اجرای برنامه های اجتناب مالیاتی می کنند. چون اجرای برنامه های پنهان کارانه ی مالیاتی به همراه ابهام و عدم قطعیت است که دستیابی به اهداف اصلی اجتناب مالیاتی را با تردید همراه می سازد. برای این که فضای خاکستری ایجاد شده ناشی از اجرای برنامه های مالیاتی به فرصتی برای سوء استفاده افراد برون سازمانی تبدیل نشود باید مکانیزم های اطلاع رسانی و ارائه ی اطلاعات شفاف و مفید به افراد برون سازمانی تقویت شوند.

منابع
1. پورزمانی، زهراوشمسی، ابوالقاسم(1388)بررسی دلایل اختلاف بین درآمد مشمول مالیات ابرازی شرکتهای بازرگانی و درآمد مشمول مالیات تشخیصی توسط واحدهای مالیاتی(مطالعه موردی اداره کل امور مالیاتی غرب تهران)، دانشگاه آزاد اسلامی واحد تهران مرکز، فصلنامه تخصصی مالیات، دوره جدید، (مسلسل53)
2. حقیقت، حمیدومحمدی، محمدحسین. بررسی رابطه اجتناب مالیاتی بامیزان شفافیت وارزش شرکت. پایان نامه کارشناسی ارشد. دانشگاه آزاد قزوین.
3. خدامی پور، احمدوترک زاده، علی، (1390)مالیات ومحافظه کاری در گزارشگری مالی ومربوط بودن اطلاعات حسابداری. مجله پژوهش های حسابداری مالی سال سوم، شماره سوم.
4. شمس زاده، باقر، ذکوری، وجیه اله، (1387)؛شناسائی علل اختلاف بین سود مشمول مالیات ابرازی و سود مشمول مالیات قطعی اشخاص حقوقی، فصلنامه تخصصی مالیات، شماره2، تهران.
5. شهنوازی، احمدوملکیان، اسفندیار، (1385)بررسی ضرورت افشای وجود افتراق بین اطلاعات مالی تهیه شده برمبنای قانون مالیاتهای مستقیم ایران. مازندران، دانشکده علوم انسانی واجتماعی.
6. عرب مازار، علی اکبر، تنظیم قانون مالیاتی، انتشارات دانشکده امور اقتصادی، مجله مالیاتی شماره 15.
7. عرب مازار علی اکبر، طالب نیا قدرت ا… ، وکیلی فرد حمیدرضا، صمدی لرگانی محمود. "تبیین ارتباط بین شفافیت گزارشگری مالی با گزارشگری مالیاتی در ایران" تحقیقات حسابداری بهار 1390؛ 3 (9) 67: -22
8. عرب مازار علی اکبر، طالب نیا قدرت ا…، وکیلی فرد حمیدرضا، صمدی لرگانی محمود. "بررسی تاثیر گزارشگری مالیاتی بر شفافیت گزارشگری مالی" حسابداری مالی بهار 1390؛ 3 (9) 67: -83
9. کمیجانی، ا؛وف ؛فهیم یحیائی، 1370، تحلیلی بر ترکیب مالیاتهاوبرآورد ظرفیت مالیات ایران، مجله علمی پژوهشی اقتصاد ومدیریت، شماره 8و9.

10. Badertscher, B. , Phillips, J. , Pincus, M. , & Rego, S. (2009). Earnings management strategies: to conform or not to conform? The Accounting Review, 84(2), 63-98.
11. Cahan, S. , & Zhang, W. (2006). After Enron: auditor conservatism and ex-Andersen clients. The Accounting Review, 81, 49-82.
12. Carnahan, I. , & Novack, J. (2002). Two birds, one stone: would firms inflate their earnings if it meant more taxes? Forbes Magazine, 40.
13. Chaney, R. , & Philipich, K. (2002). Shredded reputation: the cost of audit failure. Journal of Accounting Research, 40(4), 1221-1245.
14. Chen. et. al. (2010). InformationSystemStrategy: Reconceptualization, Measurement, and Implications. Wprking paper.
15. Cook, K. , & Omer, T. (2010). The cost of independence. Evidence from firms' decisions to dismiss auditors as tax-service providers. Working paper, University of Arizona and Texas A&M University.
16. Daniel A. Cohen (2006), Does Information Risk Really Matter An Analysis of the Determinants and Economic Consequences of Financial Reporting Quality
17. DeAngelo, L. (1981). Auditor size and audit quality. Journal of Accounting and Economics, 3(3), 183-199.
18. Desai, M. A. , and D. Dharmapala (2006). Corporate tax avoidance and high-powered incentives. Journal of Financial Economics 79: 145-179
19. Dyreng, S. , Hanlon, M. , & Maydew, E. (2008). Long-run corporate tax avoidance. The Accounting Review, 83(1), 61-82.
20. Erickson, M. , Hanlon, M. , & Maydew, E. (2004). How much will firms pay for earnings that do not exist? Evidence of taxes paid on allegedly fraudulent earnings. The Accounting Review, 79(2), 387-408.
21. Francis, J. , Stokes, D. , & Anderson, D. (1999). City markets as a unit of analysis in audit research and the reexamination of Big Six market shares. Abacus, 35(2), 185-206.
22. Frank, M. , Lynch, L. , & Rego, S. (2009). Tax reporting aggressiveness and Its relation to aggressive financial reporting. The Accounting Review, 84(2), 467-496.
23. Krishnan, G. (2005). Did Houston clients of Arthur Andersen recognize publicly available bad news in a timely fashion? Contemporary Accounting Research, 22(1), 165-193.
24. Krishnan, G. (2007). Did earnings conservatism increase for former Andersen clients? Journal of Accounting, Auditing & Finance, 22(2),141-163.
25. Lassila, D. , Omer, T. , Shelley, M. , & Smith, L. (2010). Do complexity, governance, and auditor independence influence whether firms retain their auditors for tax services? Journal of the American Taxation Association, forthcoming.
26. Maydew, E. , & Shackelford, D. (2005). The Changing Role of Auditors in Corporate Tax Planning. Working paper, University of North Carolina at Chapel Hill.
27. Omer, T. , Bedard, J. , & Falsetta, D. (2006). Auditor-provided tax services: the effects of a changing regulatory environment. The Accounting Review, 81(5), 1095-1117.
28. Rego, S. O and R. Wilson (2008). Executive compensation, tax reporting aggressiveness, and future firm performance. Working paper.
29. Schmidt, S. (2002). Tensions flare at trial of Andersen. Washington Post, May 10, El.
Squires, S. , Smith, C. , McDougall, L. , & Yeack, W. (2003). Inside Arthur Andersen: shifting values, unexpected consequences. New Jersey: Financial Times Prentice Hall. Toffler, B. , & Reingold, J. (2003). Final Accounting: ambition, greed and the fall of

1 Hanlon & Hitzman 2009
2 Desay & Darmapala 2009
3 Rego & Vilson 2008
4 Miler 2006
5 Livayt 1998
6 Eso & Ensah 1998
7 Valas & Associates 1994
8 Valas & Naser 1995
9 Lang & Londholm 1993
10 Bolkooei 2000 & Eso & Ensah 1998
11 Bazbi 1974
12 classical asset pricing theory
13 diversifiable
14 cross-sectional effects
15 informativeness
16more concentrated
17correlated omitted variable
—————

————————————————————

—————

————————————————————