موضوع تحقیق :
حسابداری رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
استاد گرامی:
گرداورنده :
دانشگاه :
سال تحصیلی :
فهرست مطالب
مقدمه 4
دلیل تجدیدنظر در استاندارد 4
تغییر اصلی 4
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه 4
هدف 4
دامنه کاربرد 5
تعاریف 5
شناخت و اندازه گیری 6
رویدادهای تعدیلی بعد ازتاریخ ترازنامه 6
رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه 7
سود سهام 7
تداوم فعالیت 8
افشا 8
تاریخ تایید صورتهای مالی 8
به روز کردن افشا درباره شرایط موجود در تاریخ ترازنامه 8
رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه 9
تاریخ اجرا 10
مبانی نتیجه گیری 11
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه 12
روشهای رسیدگی به رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه 15
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه 19
انواع رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه 21
رویدادهای تعدیلی 22
رویدادهای غیر تعدیلی 23
ملاحظاتی راجع به رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه 23
رویدادهای احتمالی 24
حسابرسی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه 25
هدف از حسابرسی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه 25
روشهای حسابرسی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه 26
بررسی ثبتهای مالی در دوره بعد از تاریخ ترازنامه 26
پرس و جو از مدیریت 27
تاییدیه های مدیریت 28
نامه هایی از وکیل قانونی شرکت 29
خلاصه 29
منابع و ماخذ 30
مقدمه
1)استاندارد حسابداری شماره 5 با عنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنام ه که در تاریخ تیرماه ) 1385 توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است جایگزین استاندارد حسابداری شماره 5 باعنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه مصوب 1379 می شود و الزامات آن در مورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ 1/1/85 شروع می شود، لازم الاجراست.
دلیل تجدیدنظر در استاندارد
2) این تجدیدنظر با هدف هماهنگی بیشتر با استانداردهای بین المللی حسابداری و بهبود ) استاندارد قبلی، انجام شده است.
تغییر اصلی
3) تغییر اصلی نسبت به استاندارد قبلی، مربوط به سود سهام پیشنهادی است که در بندهای ) 10 و 11 ارائه شده است . براساس الزامات مندرج در این بندها، سود سهام مصوب بعد از تاریخ ترازنامه یا سود سهام پیشنهادی، به عنوان بدهی در تاریخ ترازنامه شناسایی نمی شود.
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
این استاندارد باید با توجه به " مقدمه ای بر استانداردهای حسابداری"مطالعه و بکار گرفته شود.
هدف
1 . هدف این استاندارد تعیین الزامات زیر است:
الف . مواردی که صورتهای مالی بابت رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه تعدیل می شود، و
ب . افشای اطلاعات درباره رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه تا تاریخ تایید صورتهای مالی.
همچنین طبق این استاندارد اگر رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه بیانگر نامناسب بودن بکارگیری فرض تداوم فعالیت باشد، واحد تجاری نباید صورتهای مالی خود را برمبنای تداوم فعالیت تهیه کند.
دامنه کاربرد
2 . این استاندارد باید برای گزارشگری مالی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه بکار گرفته شود.
تعاریف
3 . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است :
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه : رویدادهای مطلوب و نامطلوبی است که بین تاریخ ترازنامه و تاریخ تایید صورتهای مالی رخ می دهد. این رویدادها را می توان به دو گروه طبقه بندی کرد :
الف. رویدادهای تعدیلی بع د از تاریخ ترازنامه : رویدادهایی که شواهدی د ر مورد شرایط موجود در تاریخ ترازنامه فراهم می کند، و
ب . رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنام ه: رویدادهایی که بیانگر شرایط ایجاد شده بعد از تاریخ ترازنامه است.
تاریخ تایید صورتهای مال ی: تاریخی است که مدیریت، صورتهای مالی را ب ه طور رسمی و برای آخرین بار ب ه منظور انتشار، تایید م ی کند. تاریخ تایید صورتهای مالی تلفیق ی، تاریخی است که صورتهای مالی یاد شده توسط مدیریت واحد تجاری اصلی به منظور انتشار تایید می شود.
4 . فرایند تایید صورتهای مالی به منظور انتشار باتوجه به ساختار مدیریت، الزامات قانونی و روشهای تهیه و نهایی کردن صورتهای مالی، متفاوت می باشد.
5 . در اغلب موارد، واحدهای تجاری ملزمند صورتهای مالی خود را بعد از انتشار، به تصویب مجمع عمومی یا سایر ارکان صلاحیتدار برسانند . در چنین مواردی، تاریخ تایید صورتهای مالی، تاریخ تایید برای انتشا ر اولیه است، نه تاریخی که در آن صورتهای مالی توسط ارکان یاد شده تصویب شده است.
شناخت و اندازه گیری
رویدادهای تعدیلی بعد ازتاریخ ترازنامه
6 . واحد تجاری باید ب ه منظور انعکاس رویدادهای تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه، مبالغ شناسایی شده در صورتهای مالی خود را تعدیل کند.
7 . موارد زیر نمونه هایی از رویدادهای تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه است که واحد تجاری را ملزم می کند تا مبالغ شناسایی شده در صورتهای مالی را تعدیل یا اقلامی را شناسایی کند.
که قبلاً شناسایی نشده است :
الف . حل و فصل یک دعوای حقوقی بعد از تاریخ ترازنامه که وجود تعهد فعلی واحد تجاری در تاریخ ترازنامه را تایید می کند. واحد تجاری هرنوع ذخیره شناسایی شده قبلی مربوط را طبق استاندارد حسابداری شماره 4 باعنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمال ی تعدیل می کند. واحد تجاری نباید تنها به افشای بدهی احتمالی ناشی از حل و فصل دعوای حقوقی فوق اکتفا کند، زیرا حل و فصل دعو ای یاد شده شواهد اضافی مبنی بر لزوم تعدیل ذخیره را در تاریخ ترازنامه تایید می کند.
ب . اطلاعات دریافتی بعد از تاریخ ترازنامه بیانگر آن باشد که ارزش یک دارایی در تاریخ ترازنامه کاهش یافته یا مبلغ زیان کاهش ارزش شناسایی شده قبلی برای آن دارایی نیازمند تعدیل است، برای مثال :
– ورشکستگی یک مشتری که بعد از تاریخ ترازنامه رخ می دهد، معمولاً موید وجود زیان در مورد یک حساب دریافتنی تجاری در تاریخ ترازنامه است و واحد تجاری لازم است مبلغ دفتری حسابهای دریافتنی تجاری را تعدیل کند، و – فروش موجودی کالا بعد از تاریخ ترازنامه ممکن است شواهدی درباره خالص ارزش فروش آنها در تاریخ ترازنامه فراهم کند.
ج . مشخص شدن بهای تمام شده داراییهای خریداری شده یا عواید حاصل از فروش داراییها بعد از تاریخ ترازنامه ، چنانچه معاملات قبل از تاریخ ترازنامه انجام شده باشد،
د . تعیین مبلغ پرداختهای مربوط به مشارکت در سود یا پاداش بعد از تاریخ ترازنامه ، در صورتی که واحد تجاری در تاریخ ترازنامه تعهد فعلی قانونی یا عرفی برای چنین پرداختهایی، درنتیجه رویدادهای قبل از تاریخ مذکور، داشته باشد،
ه . تصویب سود سهام توسط مجمع عمومی شرکتهای فرعی و وابسته برای دوره یا دوره های قبل از تاریخ ترازنامه شرکت اصلی یا همزمان با آن،
و . دریافت وجه یا مشخص شدن مبلغ قابل وصول بابت ادعاهای خسارت از
شرکتهای بیمه که در تاریخ ترازنامه در مرحله مذاکره بوده است، و
ز . کشف موارد تقلب یا اشتباهی که حاکی از نادرست بودن صورتهای مالی است.
رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه
8 . واحد تجاری نباید ب ه منظور انعکاس رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه، مبالغ شناسایی شده در صورتهای مالی خود را تعدیل کند.
9 . نمونه ای از رویداد غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه، کاهش ارزش با زار سرمایه گذاریها بین تاریخ ترازنامه و تاریخ تایید صورتهای مالی است . کاهش ارزش بازار معمولاً به وضعیت سرمایه گذاریها در تاریخ ترازنامه مربوط نمی شود، بلکه منعکس کننده وضعیتهایی است که پس از تاریخ ترازنامه ایجاد شده است . بنابراین، واحد تجاری مبالغ شناسایی شده
از بابت سرمایه گذاریها را در صورتهای مالی خود تعدیل نمی کند. همچنین، واحد تجاری مبالغ افشا شده در مورد سرمایه گذاریها را در تاریخ ترازنامه به روز نمی کند، اگرچه ممکن است براساس الزامات مندرج در بند 19 اطلاعات بیشتری افشا کند.
سود سهام
10 . واحد تجاری نباید سود سهام مصوب بعد از تاریخ ترازنامه یا سود سهام پیشنهادی را به عنوان بدهی در تاریخ ترازنامه شناسایی کند.
11 . با توجه به اینکه طبق اصلاحیه قانون تجارت تصویب سود سهام از اختیارات مجمع عمومی صاحبان سهام است لذا پیشنهاد تقسیم سود توسط هیئت مد یره به عنوان بدهی در تاریخ ترازنامه شناسایی نمی شود، زیرا با توجه به استاندارد حسابداری شماره 4 با عنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمال ی در تاریخ ترازنامه تعهد فعلی وجود ندارد .
پیشنهاد هیئت مدیره در مورد تقسیم سود، در یادداشتهای توضیحی صورتهای م الی افشا می شود.
تداوم فعالیت
12 . چنانچه بعد از تاریخ ترازنامه، انحلال واحد تجاری یا توقف فعالیتهای آن توسط ارکان صلاحیتدار اعلام شود، ی ا اینکه واحد تجاری عملا ناگزیر به انجام این امر گردد، صورتهای مالی نباید برمبنای تداوم فعالیت تهیه شود.
13 . روند نامطلوب نتایج عملیات و وضعیت مالی بعد از تاریخ ترازنامه ممکن است مبین لزوم بررسی درخصوص مناسب بودن کاربرد فرض تداوم فعالیت باشد . چنانچه فرض تداوم فعالیت مصداق نداشته باشد، آثار آن چنان فراگیر است که این استاندارد به جای تعدیل مبالغ شناسایی شده، تغییری اساسی در مبنای حسابداری مورد عمل را الزامی می کند.
افشا
تاریخ تایید صورتهای مالی
14 . واحد تجاری باید تاریخ تایید صورتهای مالی و اسامی تاییدکنندگان آن را افشا کند.
15 . آگاهی از تاریخ تایید صورتهای مالی برای استفاده کنندگان اهمیت دارد، زیرا صورتهای مالی رویدادهای بعد از آن تاریخ را منعکس نمی کند.
به روز کردن افشا درباره شرایط موجود در تاریخ ترازنامه
16 . چنانچه واحد تجاری بعد از تاریخ ترازنامه اطلاعاتی درباره شرایط موجود در تاریخ ترازنامه کسب کند، باید موارد افشای مربوط به این شرایط را باتوجه به اطلاعات جدید به روز کند.
17 . در برخی موارد ضرورت دارد که واحد تجاری براساس اطلاعات دریافتی بعد از تاریخ ترازنامه، موارد افشا در صورتهای مالی خود را به روز کند ، حتی اگر اطلاعات مزبور بر مبالغ شناسایی شده در صورتهای مالی واحد تجاری تاثیر نداشته باشد . به عنوان مثال، چنانچه بعد از تاریخ ترازنامه شواهدی درخصوص بدهی احتمالی موجود در تاریخ ترازنامه فراهم شود، لازم است موارد افشا به روز شود . علاوه بر بررسی لزوم شناسایی یا تغییر ذخیره براساس استاندارد حسابداری شماره 4 با عنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمال ی، واحد تجاری م لزم است موارد افشا درباره بدهی احتمالی را باتوجه به شواهد مذکور، به روز کند.
رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه
18 . واحد تجاری باید اطلاعات زیر را برای هر گروه ب ا اهمیت از رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه افشا کند :
الف . ماهیت رویداد، و
ب . براوردی از اثر مالی آن، یا بیان اینکه انجام چنین براوردی امکان پذیر نیست.
چنانچه رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه با اهمیت باشد، عدم افشای آنها می تواند برتصمیمات اقتصادی استفاده کنندگان که برمبنای صورتهای مالی اتخاذ می شود،
تاثیر بگذارد . موارد زیر نمونه هایی از رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه است که عموماً منجر به افشا می شود :
الف. موارد عمده ترکیب تجاری بعد از تاریخ ترازنامه (استاندارد حسابداری شماره 19 با عنوان ترکیبهای تجار ی افشای موارد خاصی را الزامی می کند ) یا واگذاری یک واحد فرعی،
ب . اعلام برنامه ای برای توقف عملیات،
ج . موارد عمده خرید داراییها، طبقه بندی داراییها طبق استاندارد حسابداری شماره 31
با عنوان داراییهای غیرجاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده به عنوان نگهداری شده برای فروش، و سایر موارد واگذاری د اراییها یا مصادره داراییها توسط دولت،
د . وارد شدن خسارت به تاسیسات و تجهیزات اصلی تولید براثر آتش سوزی بعد از تاریخ ترازنامه،
ه . اعلام یا شروع اجرای تجدید ساختار عمده (به استاندارد حسابداری شماره 4
با عنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی مراجعه شود)،
و . تغییرات عمده در سرمایه و ترکیب سهامداران واحد تجاری بعد از تاریخ ترازنامه،
ز . تغییرات عمده غیرمتعارف در قیمت داراییها یا نرخ ارز بعد از تاریخ ترازنامه،
ح . تغییرات در نرخهای مالیاتی یا قوانین مالیاتی وضع شده یا اعلام شده بعد از تاریخ ترازنامه، در صورتی که به دوره های مالی گذشته تسری نداشته باشد،
ط . ایجاد تعهدات یا بدهیهای احتمالی عمده، برای مثال از طریق صدور ضمانت نامه، و
ی . دعوای حقوقی عمده که صرفاً ناشی از رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه باشد.
تاریخ اجرا
20 . الزامات این استاندارد د رمورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ 1/1/85 و بعد از آن شروع می شود، لازم الاجرا ست.
مطابقت با استانداردهای بین المللی حسابداری
21 . با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بین المللی حسابداری شماره 10 با عنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه ( 31 مارس 2004 ) نیز رعایت می شود.
مبانی نتیجه گیری
این پیوست بخشی از استاندارد حسابداری شماره 5 محسوب نمی شود.
1 . براساس استاندارد حسابداری قبلی، شرکتها مجاز بودند سود سهام پیشنهادی را به عنوان بدهی شناسایی کنند. در استاندارد جدید، شناسایی سود سهام پیشنهادی به عنوان بدهی در تاریخ ترازنامه منع شده است زیرا تصویب سود سهام از اختیارات مجمع عمومی صاحبان سهام است و درنتیجه در تاریخ ترازنامه " تعهد فعلی" و به تبع آن بدهی وجود ندارد .
ضمناً این روش هماهنگ با استانداردهای بین المللی حسابداری است.
2 . تعدادی از اعضای کمیته اعتقاد دارند باتوجه به الزام اصلاحیه قانون تجارت مبنی بر تقسیم 10 درصد سود و همچنین سیاست گذشته شرکت در مورد تقسیم سود و مشخص بودن پیشنهاد هیئت مدیره در مورد تقسیم سود، می توان بدهی شرکت را از این بابت به طور برآوردی تعیین و شناسایی کرد.
3 . در مرحله نظرخواهی پیش نویس استاندارد نیز در همین ارتباط نظراتی ارائه شده بود و مجدداً موضوع مورد بحث و تبادل نظر قرار گرفت و نهایتا اکثریت اعضای کمیته با شناسایی نکردن بدهی بابت سود سهام پیشنهادی موافقت کردند.
4 . در این استاندارد تصویب سود سهام توسط مج مع عمومی شرکتهای فرعی و وابسته برای دوره یا دوره های قبل از تاریخ ترازنامه شرکت اصلی یا همزمان با آن، در شرکت اصلی به عنوان رویداد تعدیلی تلقی می شود. دلایل اصلی این روش، وجود کنترل یا نفوذ قابل ملاحظه شرکت سرمایه گذار در تصمیم گیری نسبت به تخصیص سود شرکت سرمایه پذیر (حتی در موارد موقتی بودن کنترل یا نفوذ قابل ملاحظه) و نیز تاکید بر سود
شرکت اصلی طبق صورتهای مالی جداگانه در تصمیم گیری مربوط به تقسیم سود توسط مجمع عمومی صاحبان سهام است . با این روش سود شرکت اصلی طبق صورتهای مالی جداگانه به سود طبق صورتهای مالی تلفیقی نزدیکتر می شود.
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
به رویدادهایی که در فاصله بین تاریخ ترازنامه و تاریخ خاتمه انجام عملیات حسابرسی رخ می دهد، رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه گویند.
شواهدی که در تاریخ پایان دوره مالی در دسترس نیست، اغلب قبل از خاتمه اجرای عملیات و نوشتن گزارش حسابرسی، در اختیار حسابرسان قرار می گیرد. اظهار نظرموسسه حسابرسی نسبت به مطلوبیت ارائه صورتهای مالی ممکن است در اثر رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه به میزان زیادی تغییر کند.
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه به دو گروه تقسیم می شوند: رویدادهای تعدیلی و رویدادهای غیر تعدیلی
– گروه اول: رویدادهای که شواهد بیشتری در مورد حقایق موجود در تاریخ ترازنامه فراهم می کنند که موجب اصلاح صورتهای مالی برای انعکاس تغییر در برآوردهای ناشی از شواهد اضافی می شود. (رویدادهای تعدیلی)
چند نمونه:
· چک دریافتنی جزء وجه نقد آخرین روز مالی منظور شده در صورت با اهمیت بودن مانده وجوه نقد در 29 اسفند ماه باید اصلاح شود تا مبلغ چکهایی که غیر قابل وصول تشخیص داده شده است از آن خارج گردد.
· صدور حکم قطعی دادگاه چندی پس از تاریخ ترازنامه که طبق آن صاحبکار به پرداخت مبلغ با اهمیتی محکوم گردد. این دعوا در یادداشتهای همراه صورتهای مالی افشا شده بود، اما چون برآورد منطقی زیان صاحبکار در پایان ممکن نبود، ذخیره ای نیز برای آن در حسابها نیز برای آن در حسابها منظور نگردیده بود. اکنون که شواهد قابل اطمینانی از مبلغ زیان صاحبکار موجود است، به جای افشا در یادداشتها باید مبلغ زیان احتمالی، طبق ضوابط موجود در صورتهای مالی منعکس شود.
· تغییر در نرخهای مالیات بر درآمد
· اگر مسئول کنترل کیفیت واحد تولیدی تعداد قابل ملاحظه ای از کالای ساخته شده را که از خطوط مونتاژ در فروردین ماه خارج شده رد کند. رد کالای ساخته شده در فروردین ماه نشانگر آن است که بخش عمده ای از موجودی کالای در جریان ساخت پایان سال مدیریت و فاقد کیفیت لازم بوده است از این رو تعدیل کالای در جریان ساخت پایان دوره ضرورت پیدا کند.
· سود سهام دریافتنی: اعلام پرداخت سود سهامی شرکت توسط شرکتهای فرعی و وابسته برای دوره یا دوره های قبل از تاریخ ترازنامه شرکت اصلی و سرمایه گذار
· اطلاعات دریافتی بعد از تاریخ ترازنامه بیانگر آن باشد که ارزش یک دارایی در تاریخ ترازنامه کاهش یافته یا مبلغ زیان کاهش ارزش شناسایی شده قبلی برای آن دارایی نیازمند تعدیل است
مثال: ورشکستگی یک مشتری که بعد از تاریخ ترازنامه رخ می دهد. معمولا موید وجود زیان در مورد یک حساب دریافتنی تجاری در تاریخ ترازنامه است و واحد تجاری لازم است مبلغ دفتری حسابهای دریافتنی تجاری را تعدیل کند.
یا فروش موجودی کالا بعد از تاریخ ترازنامه ممکن است شواهد درباره خالص ارزش فروش آنها در تاریخ ترازنامه فراهم کند.
مشخص شدن بهای تمام شده دارایی های خریداری شده یا عواید حاصل از فروش داراییها بعد از تاریخ ترازنامه، چنانچه معاملات قبل از تاریخ ترازنامه انجام شده باشد.
· کشف موارد تقلب یا اشتباهی که حاکی از نادرست بودن صورتهای مالی است.
– گروه دوم: رویدادهای که مربوط به حقایق تحقق یافته در بعد از تاریخ ترازنامه است (رویدادهای غیر تعدیلی)
در نتیجه، رویدادهای مزبور به تعدیل مبالغ مندرج در صورتهای مالی منجر نمی گردد با این حال برخی از این رویدادها ممکن است از چنان اهمیتی برخوردار باشد که جهت حصول اطمینان از گمرا کننده نبودن صورتهای مالی، افشا آن در یادداشتهای توضیحی ضرورت پیدا کند.
نکته: در مواردی که رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه تاثیر عمده ای بر ساختار دارایی ها یا ساختار سرمایه داشته باشد، استفاده از "صورتهای مالی فرضی" به عنوان وسیله ای برای افشا مناسب است. نمونه آن ادغام شرکتها است که در یک ستون کنار صورتهای مالی حسابرسی شده ارائه می شود. در مواردی که حسابرس به ضرورت تعدیل صورتهای مالی اعتقاد دارد اما مدیریت از تعدیل آن خوداری می کند و گزارش حسابرس هنوز به واحد مورد رسیدگی ارائه نشده باشد می بایست با توجه به سطح اهمیت موضوع نظر مشروط یا مردود ارائه کند.
چند نمونه:
· از دست دادن دارایی های ثابت یا موجودی مواد و کالا در نتیجه وقایعی نظیر جنگ آتش سوزی یا زلزله
· انتشار سهام جدید
· خرید و فروش دارایی های ثابت و سرمایه گذاریها
· اعتصاب ها و سایر اختلافات کارگری ( غیر حسابداری است و نیاز به افشا ندارد)
· ادغام یا جذب موسسه
· عرضه محصولات جدید ( غیر حسابداری است و نیاز به افشا ندارد)
· مرگ یکی از کارکنان شرکت ( غیر حسابداری است و نیاز به افشا ندارد)
· بازپرداخت قبل از سررسید
روشهای رسیدگی به رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
حسابرس در طول این دوره باید از انقطاع مناسب دریافتهای نقدی، پرداختهای نقدی، خریدها و فروشها اطمینان حاصل کنند و اطلاعاتی را که به ارزیابی حسابهای دارایی و بدهی در تاریخ ترازنامه کمک می نماید، رسیدگی کنند.
نکته: در مواردی که یکی از اجزای واحد مورد رسیدگی، مانند بخش، شعبه یا شرکت فرعی آن توسط حسابرس دیگر رسیدگی می شود، حسابرس (اصلی) باید روشهای حسابرسی آنان را درباره رویدادهای پس از تاریخ ترازنامه بررسی کندو لزوم آگاه کردن آنان را از تاریخ مورد نظر برای ارائه گزارش خود، مورد توجه قرار دهد.
نکته: در مواردی که حسابرس از رویدادهای پس از تاریخ ترازنامه آگاه می شود که صورتهای مالی را به گونه ای با اهمیت تحت تاثیر قرار می دهد و باید چگونگی انعکاس آن در صورتهای مالی و کفایت افشا درباره آن را ارزیابی کند.
حسابرس باید روشهای زیر را اجرا کند:
1- بررسی آخرین صورتهای مالی میان دوره ای و صورتجلسات مجامع عمومی، هیات مدیره و کمیته فرعی مدیره.
2- پرس وجو درباره مطالب مورد بحث در جلساتی که صورتجلسه آن هنوز آماده نشده است.
3- پرس و جو از مسئولین ذیصلاح درباره
– وضعیت جاری اقلامی که بر اساس اطلاعات مقدماتی یا غیر قطعی در حسابها منظور شده است
– تعهدات، استغراض ها یا ضمانت نامه های جدیدی که ایجاد شده است
– فروش داراییهای غیر جاری یا برنامه های موجودی برای فروش آنها
– صدور اوراق سهام یا مشارکت جدید
– ادغام یا انحلال واحد مورد رسیدگی یا وجود برنامه هایی برای انجام آنها
– ظبط دارییها یا از بین رفتن آنها به دلیل آتش سوزی و …
– گسترش و تغییرات ایجاد شده در زمینه های مخاطره آمیز و وقایع احتمالی
– اصلاحات غیر عادی حسابداری که در حسابها اعمال شده یا قرار است اعمال شود.
– وقوع یا احتمال وقوع رویدادهای که مناسب بودن رویه های حسابداری مورد استفاده در تهیه صورتهای مالی را مورد تردید قرار دهد. برای مثال رویدادهای که سبب تردید درباره فرض تداوم فعالیت شود.
4- دریافت تاییدیه ای از وکیل حقوقی شرکت به تاریخ آخرین روز اجرای عملیات درباره دعاوی حقوقی در جریان، دعاوی در شرف طرح یا سایر موارد زیانهای احتمالی.
5- دریافت تاییدیه از صاحبکار درباره رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه. این تاییدیه نیز باید به تاریخ آخرین روز اجرای عملیات باشد.
به طور کلی، مسئولیت حسابرسان در قبال اجرای روشهای رسیدگی مربوط به گردآوری شواهد درباره رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه تنها تا آخرین روز اجرای عملیات ادامه می یابد. اما، حسابرسان حتی بعد از تکمیل روشهای رسیدگی معمول نیز مسئولیت رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه ای که به اطلاع آنان برسد را به عهده دارند.
رویدادهای شناسایی شده پس از تاریخ گزارش حسابرسی اما پیش از انتشار صورتهای مالی حسابرسی شده:
حسابرس نسبت به اجرای روشها و پرس و جو درباره صورتهای مالی، پس از تاریخ گزارش خود (تاریخ تکمیل عملیات) مسئولیتی ندارد. مسئولیت آگاه کردن حسابرس از رویدادهای موثر بر صورتهای مالی که در فاصله بین تاریخ گزارش حسابرس و تاریخ انتشار صورتهای مالی رخ می دهد، به عهده واحد مورد رسیدگی است، اما در صورتی که این رویدادها تاثیر با اهمیتی بر صورتهای مالی داشته باشند، و حسابرس از این رویدادها آگاه شود حسابرس مستلزم تعدیل صورتهای مالی می باشد دو حالت زیر به وجود می آید:
1- اگر مدیریت صورتهای مالی را اصلاح کند، حسابرس باید روشهای مورد نیاز را اجرا و گزارش جدیدی برای صورتهای مالی تعدیل شده صادر کند (تاریخ گزارش جدید نباید قبل از امضای صورتهای مالی تعدیل شده باشد). ضمنا حسابرس باید روشهای شناسایی رویدادهای پس از تاریخ ترازنامه را نیز تجدید نماید.
2- اگر مدیریت از اصلاح صورتهای مالی خودداری کند. در صورتی که حسابرس گزارش خود را به واحد مورد رسیدگی ارائه نکرده باشد نیازی به تجدید روشهای شناسایی رویدادهای پس از تاریخ ترازنامه وجود ندارد و مسئله با تاریخ گذاری دوگانه و ارائه نظر مشروط یا مردود حل می شود. اما در صورتی که حسابرس گزارش خود را به واحد مورد رسیدگی ارائه کرده باشد باید به هیئت مدیره هشدار دهد که گزارش را منتشر نکند، با این وجود اگر گزارش منتشر شد حسابرس باید اقدامات لازم را برای جلوگیری از اتکای استفاده کنندگان بر گزارش حسابرسی به عمل آورد، این اقدامات حسب مورد شامل اعلام به مجمع عمومی سهامداران، بورس اوراق بهادار و سایر استفاده کنندگان صورتهای مالی می باشد.
رویدادهای شناسایی شده پس از انتشار صورتهای مالی حسابرسی شده:
حسابرس پس از انتشار صورتهای مالی گزارش خود نسبت به انجام پرس و جو در مورد صورتهای مزبور، مسئولیتی ندارد اما اگر پس از انتشار صورتهای مالی گزارش خود از رویدادهای باخبر شود که می توانست گزارش او را تغییر دهد باید موضوع را با مدیریت در میان بگذارد که باز هم دو حالت به شرح زیر می وجود می آید:
1- اگر مدیریت صورتهای مالی را اصلاح کرده و اقدامات لازم را برای آگاه کردن استفاده کنندگان صورتهای مالی به عمل آورد. حسابرس باید روشهای اضافی مورد نیاز را اجرا کرده و اقدامات مدیریت را برای اصلاح رسانی به استفاده کنندگان ارزیابی نموده و گزارش جدیدی در مورد صورتهای مالی اصلاح شده صادر کند. حسابرس دراین گزارش بوسیله یک بند تاکید بر مطلب خاص به یادداشت همراه صورتهای مالی که در آن علت اصلاح صورتهای مالی و گزارش حسابرس ارائه شده اشاره می کند.
2- اگر مدیریت صورتهای مالی را اصلاح نکرده و اقدامی برای آگاه کردن استفاده کنندکان صورتهای مالی به عمل نیاورد حسابرس باید به مسئولین اصلی واحد مورد رسیدگی هشدار دهد که برای جلوگیری از اتکای استفاده کنندگان اقدامات لازم را مشخصا انجام خواهد داد. باید توجه داشت که در شرایط اخیر اگر انتشار گزارش صورتهای مالی دوره بعد نزدیک باشد و افشای مناسب درباره این موضوع در آن صورت گیرد، تجدید نظر در صورتهای مالی و صدور گزارش جدید حسابرس می تواند ضرورت نداشته باشد.
استفاده کنندگان گزارشهای مالی از اقشار مختلف اجتماع، با هدفها و سطوح مختلف آگاهی و دارای نیازهای اطلاعاتی و علایق بسیار، متفاوت و گوناگون هستند. از طرفی حسابداران برای تهیه اطلاعات مالی با یکسری محدودیتهای محیطی مواجه هستند و همچنین، ملزم به رعایت اصول مشتق شده از اهداف و فرضیات حسابداری می باشند،لذا،بیان ، توصیف ، تعیین و ارضاء نیازهای اطلاعاتی کلیه گروه های استفاده کننده امکان پذیر نیست.
یکی از اصول اولیه حسابداری با توجه به هدفها و فرضیات حسابداری و محودیتهای محیطی" اصل افشاء" کلیه واقعیتهای با اهمیت درباره رویدادها و فعالیتهای مالی واحهای تجاری[مخصوصاً شرکتهای سهامی عام) است. هف از افشاء در گزارشگری مالی، ارائه اطلاعات ازم برای ارزیابی عملکرد واح تجاری، قضاوت در مورد چگونگی استفاده واحد تجاری از منابع موجود و پیش بینی دور نمای آینده واحد تجاری می باشد.
گزارشهای مالی اساساً برای سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان تهیه و ارائه می شود. چون هدفهای افشای اطلاعات برای سایر استفاده کنندگان خارجی به طور مشخص تدوین نشده است؛ لذا فرض بر این است که اطلاعاتی که برای سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان سودمند است، برای سایرین نیز سودمند می باشد.
در مورد اینکه چه میزان از اطلاعات لازم است افشاء شود در نوشتارهای حسابداری و حسابرسی به اصطلاحات "افشای کافی" "افشای مناسب" یا " افشای کامل" اشاره شده است.
برای میزان افشای اطاعات یک حد پایین(کف) و یک حد بالا(سقف) مطرح می باشد. منظور از حد پایین، افشاء حداقل اطلاعات مورد نیاز برای نمایش تصویر کاملی از فعالیتها و رویدادهای مالی است و حذف اطلاعات معینی باعث می شود که صورتهای مالی گمراه کننده شود. منظور از حد بالای افشاء اطلاعات آن میزان اطلاعات است که اگر بیشتر از آن مقدار، افشاء اطلاعات صورت گیرد موجب ارائه اطلاعاتی جزئی می گردد و ممکن است توجه استفاده کنندگان گزارشهای مالی به اطلاعات جزئی و کم اهمیت معطوف و در نتیجه رویدادهای با اهمیت نادیده گرفته شود.افشاء اطلاعاتی کمی، افشاء اطلاعات غیر کمی ؛ افشاء در مورد قسمتهای مختلف یک واحد تجاری و بالاخره افشاء رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه از مقوله هایی هستند که باید به منظور افشای کامل، مناسب و کافی اطلاعات در اختیار استفاده کنندگان گزارشهای مالی قرار گیرد.
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
اطلاعاتی که در خصوص یک واحد تجاری ارائه می شود، در صورتی سودمند است که "بموقع""قابل مقایسه""قابل اعتماد" و منعکس کننده شرایط موجود در تاریخ تهیه و گزارش آنها باشد.
سود و جریان وجوه نقد یک واحد تجاری را تنها می توان هنگام نتیجه گیری نهائی از عملیات آن با اطمینان کامل مشخص کرد. در آن هنگام کیفیت قابلیت اتکای اطلاعات بسیار بالا می باشد؛ زیر نتیجه قطعی کلیه عملیات و رویدادهای موثر بر واحد تجاری طی عمر آن ، در این زمان، بطور نسبتاً دقیق مشخص می شود.
مثلاً قابلیت وصول فروشهای نسیه را می توان در پایان عملیات تسویه واحد تجاری بعد از انحلال با اطمینان و بدون ابهام بیان کرد.در حالی که قابلیت وصول فروشهای نسیه در مقاطعی قبل از آن تاریخ تنها می تواند یک برآورد(همراه خطر)باشد. از سوی دیگر چنین تاخیری در ارائه اطلاعات مالی با ویژگی بموقع بودن اطلاعات در تضاد قرار می گیرد و این تاخیر از لخاظ هدفهای گزارشگری مالی به هیچ وجه قابل پذیرش نیست. فرض دوره مالی بعنوان یکی از مفروضات اساسی حسابداری ناشی از ضرورت ارائه اطلاعات "بموقع" است؛ اما از آنجایی که طول دوره گزارشگری مالی کوتاهتر از عمر واحد تجاری است؛ استفاده از برآوردها و تخصیصها ضرورت پیدا می کند و در نتیجه اطلاعات ارائه شده را نمی توان قطعی دانست.
صورت حساب سود و زیان خلاصه انواع معینی از تغییراتی را نشان می دهد که طی دوره مورد گزارش واقع می شود و ترازنامه اندازه گیری منابع و روابط مالی در پایان همان دوره را تلخیص و ارائه می کند. اما تقریبا کلیه ارقام منعکس در صورتهای مزبور به علت ابهامات آتی ، ماهیت غیر قطعی دارند.
با گذشت زمان و دستیابی به اطلاعات اضافی، بسیاری از ابهامات مزبور برطرف می شود.
بنابراین ، بسیاری از رویدادهایی که بعد از تاریخ ترازنامه واقع می شود، اعتبار و تفاسیر صورتهای مالی و تصمیمات اتخاذ شده بر مبنای اطلاعات منعکس در صورتهای مزبور را تحت تاثیر قرار می دهد.
از لحاظ مقاصد افشاء ، رویدادهای بالا اهمیتی که بعد از تاریخ صورتهای مالی اما قبل از تکمیل و گزارش آنها واقع یا شناسایی می شود، باید به گونه ای مناسب در گزارشهای مالی انعکاس یابد.
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه به وقایع مطلوب یا نامطلوبی که در دوره بعد از تاریخ ترازنامه اتفاق می افتد، اطلاق می شود. درباره اینکه دوره بعد از تاریخ ترازنامه تا چه تاریخی ادامه پیدا کند، اتفاق نظر وجود ندارد.قدر مسلم این است که دوره بعد از تاریخ صورتهای مالی بوقوع پیوسته اند و تصمیم گیری بر اساس صورتهای مالی را تحت تاثیر قرار می دهد، شناسایی و در صورتهای مزبور منعکس و یا افشاء شوند.
به هر حال باید یک انقطاع وجود داشته باشد تا این دوره که از تاریخ صورتهای مالی شروع می شود به آن ختم گردد.
کمیته تدوین استانداردهای حسابداری انگلستان در بیانیه شماره 17 رویه های استاندارد حسابداری تحت عنوان حسابداری رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه دوره بعد از تاریخ ترازنامه را تا تاریخ تصویب صورتهای مالی توسط مدیریت واحد تجاری، آورده است.
انجمن حسابداران رسمی آمریکا در بخش 560 بیانیه شماره استانداردهای حسابداری تحت عنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه،دوره بعد از تاریخ ترازنامه را از تاریخ ترازنامه تا تاریخ گزارش حسابرسی، آورده است .کمیته استانداردهای بین المللی حسابداری در استاندارد بین المللی حسابداری شماره 10 تحت عنوان وقایع احتمالی و رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه ، دوره بعد از تاریخ ترازنامه را از تاریخ ترازنامه تا تاریخ تصویب صورتهای مالی برای انتشار بین استفاده کنندگان خارج از واحد تجاری، در نظر گرفته است.
انواع رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
اعضاء کمیته AICPA نیز در بیانیه ای که در سال 1954 منتشر نمودند، انواع رویدادها و معمالات بعد از تاریخ ترازنامه را به سه نوع، به شرح زیر طبقه بندی کرده اند:
1-رویدادهای نوع اول ، رویدادهایی هستند که مستقیماً بر صورتهای مالی تاثیر دارند.
بنابراین اگر اطلاعات بعدی در فاصله زمانی بعد از تاریخ ترازنامه تا تاریخ گزارش حسابرسی کسب شود و این اطلاعات یک مبنایی برای برآوردها یا پیش بینی های دقیق تر فراهم آورد و اگر این اطلاعات در تاریخ ترازنامه موجود می بود باید در تنظیم صورتهای مالی از آنها استفاده می شد، باید اصلاحات مناسب در صورتهای مالی انجام گیرد.
2-رویدادهای نوع دوم، تاثیر مستقیم بر صورتهای مالی ندارند و بنابر این اصلاح صورتهای مالی دوره های قبل را الزامی نمی سازد، اما تاثیرشان ممکن است به گونه ای باشد که افشاء آنها آگاهی دهنده باشد.
مثالهایی از این نوع رویدادها، خسارات عمده ناشی از سیل و آتش سوزی یا انتشار نسبتاً زیاد سهام می باشد.
3-رویدادهای نوع سوم، رویدادهای غیر حسابداری(مثل چنگ، تغییرات مدیریتی، ورشکست شدن مشتریان عمده، تغییرا ت تولید و اعتصابات) می باشد. افشاء اینگونه اطلاعات غالباً موجب ایجاد شک و تردید نسبت به علت رخداد آنها می شود ، و همانطوری که افشاء آنها اغلب آگاهی دهنده و مفید می باشد، به همان اندازه می تواند موجب گمراهی استفاده کنندگان صورتهای مالی شود.
اعضاء کمیته مذکور، معتقدند افشاء باید به موضوعات اساسی که برای تغییر مناسب صورتهای مالی لازم است ،محدود گردد.
آنچه از نوشتارهای حسابداری و حسابرسی راجع به رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه بدست می اید این است که اینگونه رویدادها به دو دسته کلی تقسیم می شود:1-رویدادهای تعدیلی و 2-رویدادهای غیر تعدیلی.
رویدادهای تعدیلی
رویدادهای تعدیلی، رویدادهایی هستند که منجر به روشن شدن اطلاعات بیشتر دباره شرایطی می شوند که در تاریخ ترازنامه وجود داشته اند و در نتیجه مستلزم اصلاح و تعدیل ارقام و برآوردها می گردند. به عبارت دیگر رویدادهایی که بر مبالغ منعکس در صورتهای مالی مستقیماً موثر است و آنها را تغییر می دهد، رویدادهای تعدیلی می باشند. این رویدادها ناشی از فقدان اطلاعات کافی طی دوره مالی است و به دلیل دسترسی به اطلاعات جدید بعد از تاریخ ترازنامه منجر به تغییراتی در ارزیابیها و برآوردها می شود. اگر این قبیل اطلاعات بموقع کسب شود، صورتهای مالی باید قبل از اتشار به نحوی مناسب اطلاع گردد.
اثرات رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه را هنگامی می توان در متن صورتهای مالی انعکاس داد که اینگونه رویدادها:
الف-فراهم کننده شواهد و اطاعات اضافی درباره وضعیتهایی باشد که در تاریخ ترازنامه وجود داشته است.
ب-بر برآوردهای اجتناب ناپذیر در فرایند تهیه صورتهای مالی اثر داشته باشد.
ج-تعدیل اطلاعات مالی منعکس در صورتهای مالی اساسی که متج از برآوردهای مزبور است را ضروری سازد.
رویدادهای غیر تعدیلی
رویدادهای غیر تعدیلی ، رویدادهایی هستند که منجر به روشن شدن اطلاعات بیشتر در باره شرایطی می شوند که در تاریخ ترازنامه وجود نداشته و بعد از آن اتفاق افتاده است. به عبارت دیگر، رویدادهایی هستند که مستلزم اصلاح و تعدیل ارقام مالی نبوده و فقط افشاء آنها از طریق یادداشتهای پیوست صورتهای مالی کافی خواهد بود و بدون اطلاع از آنها استفاده کننده صورتهای مالی نمی تواند تصویر درست و منصفانه ای از وضعیت مالی و نتیجه عملکرد موسسه بدست آورد.
رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه را هنگامی می توان از طریق یادداشتهای همراه صورتهای مالی افشاء کرد که :
الف-ناشی از شرایط موجود در تاریخ ترازنامه نباشد.
ب-مطلقاً بعد از تاریخ ترازنامه واقع شده باشد.
ج-فاقد شرایط و معیارهای لازم برای اصلاح و تعدیل اطلاعات مالی مربوط به منعکس در متن صورتهای مالی اساسی باشد.
ملاحظاتی راجع به رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
معمولاً یک فاصله زمانی بین تاریخی که یک رویداد اقتصادی به طور واقعی بر ارزیابی یک حساب تاثیر می گذارد و تاریخی که تاثیرات آن رویداد بروز می کند و مدیریت شرکت یا حسابرس مستقل از وقوع آن آگاهی می یابند، وجود دارد. به همین دلیل، تفکیک دقیق بعضی از رویدادهای تعدیلی و غیر تعدیلی عملاً مشکل و در مواردی نیز غیر ممکن است.
مدیریت شرکت یا حسابرس مستقل ممکن است در فاصله زمانی بعد از تاریخ ترازنامه از وقوع رویداد با اهمیتی با خبر شوند که در زمان آگاهی از این رویداد، شرایط رویداد های غیر تعدیلی را داشته باشد؛ اما تاثیر واقعی آن قبل از تاریخ ترازنامه حادث شده باشد و بر ارزیابی یک یا چند حساب در تاریخ ترازنامه تاثیر می گذاشته است.حال اگر تاریخ آگاهی از رویداد مد نظر قرار گیرد،این رویداد باید غیر تعدیلی تقلقی شود؛ اما اگر به تاریخ تاثیر واقعی آن توجه شود ، باید تعدیلی محسوب گردد.
نکته دیگری که در مورد رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه قابل بحث می باشد، انتخاب مدت دوره بعد از تاریخ ترازنامه است. هر چند استانداردهای حسابداری و حسابرسی که در ارتباط با رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه منتشر شده است، هر کدام یک انقطاع را برای انتهای دوره بعد از تاریخ ترازنامه مشخص کرده اند، اما سوالی که مطرح می گردد، انتخاب مطلوبترین مدت دوره بعد از تاریخ ترازنامه است.
به عبارت دیگر ، دوره بعد از تاریخ ترازنامه تا چه تاریخی ، باید ادامه یابد تا مفید بودن ارائه صورتهای مالی حداکثر گردد؟
بعضی از صاحبنظران معتقدند که انتشار هر چه سریعتر صورتهای مالی بطور قابل ملاحظه ای بر ارزش آنها در نزد تمام گروه های علاقمند می افزاید. این دیدگاه بیشتر بر خصوصیت کیفی "بموقع بودن" تاکید دارد. لذا به عقیده آنها هر چه دوره بعد از تاریخ ترازنامه کوتاهتر باشد، ممکن است به طور زیادی نسبت به وضعیت واقعی در پایان دوره مالی، آگاهی دهنده باشد و کوتاه کردن این دوره ممکن است از صحت، دقت و قابلیت اعتماد صورتهای مالی بکاهد .این دیدگاه بیشتر بر خصوصیت کیفی "قابل اعتماد بودن" صورتهای مالی تاکید دارد.
رویدادهای احتمالی
به عنوان بخشی از بررسی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه باید وجود رویدادهای احتمالی و چگونگی برخورد با آنها در صورتهای مالی ، مورد ملاحظه قرار گیرد.
رویداد احتمالی عبارت است از وضعیت ، شرایط یا مجموعه از مقتضیات موجود که با ضرایب احتمال مختلفی ممکن است بر اثر رویدادهای آتی مربوط به تحصیل یا از دست دادن یک دارایی یا ایجاد یا پرهیز از یک بدهی که معمولاً با کسب سود یا تحمل زیان همراه است، منجر شود. سود یا زیان منتج از رویدادهای احتمالی به ترتیب " سود احتمالی از زیان احتمال" نامیده می شود.
بعد از تاریخ ترازنامه بسیاری از ابهاماتی که در تاریخ تهیه صورتهای مالی وجود دارد، مرتفع می شود.اگر در دوره بعد از تاریخ ترازنامه اطاعاتی اضافی راجع بع رویدادهای احتمالی کسب شود و این اطلاعات اضافی بر صورتهای مالی مزبور تاثیر با اهمیت داشته باشد ، این تاثیر باید در صورتهای مالی به نحو مطلوب افشاء گردد.
حسابرسی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
طبق استانداردهای حسابرسی، حسابرس باید گزارش خود را تاریخ گذاری نماید و عموماً تاریخ گزارش حسابرس مستقل باید همان تاریخ پایان اجرای عملیات حسابرسی باشد.همچنین مسوولیت حسابرس در مورد بررسی یا انجام عملیات حسابرسی تا تاریخ گزارش حسابرسی ادامه می یابد. طبق استانداردهای مزبور، "دوره بعد از تاریخ ترازنامه" از تاریخ ترازنامه تا تاریخ گزارش حسابرس ادامه می یابد و رویدادهایی که بعد از تاریخ ترازنامه، اما قبل از انتشار صورتهای مالی و گزارش حسابرس اتفاق می افتند و دارای اثر با اهمیتی بر صورتهای مالی بوده و نتیجتاً به اصلاح یا افشاء در صورتهای مزبور نیاز دارند "رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه" نامیده می شود.
هدف از حسابرسی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
رسیدگی به رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه، به عنوان بخشی از رسیدگیهای حسابرس در رابطه با صورتهای مالی تلقی می شود. هدف از بررسی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه کسب اطمینان معقول در باره شناسایی کلیه این قبیل رویدادهای مهم و در صورت لزوم افشاء یا به حساب گرفتن آنها در صورتهای مالی است. از این رو می توان هدف کلی از رسیدگی به رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه را به صورت زیر بیان کرد:
1-آیا تمام رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه در صورتهای مالی شناسایی و به نحو مناسبی در حسابها منظور یا افشاء گردیده اند؟
2-ارزشهای ترازنامه ای به طور صحیح رویدادهای بعد ازتاریخ ترازنامه را شامل گردیده اند؟
ماهیت ، حدود و دامنه رسیدگی های لازم باید به نحوی تعیین شود که کلیه رویدادهای پس از تاریخ ترازنامه که از نظر ارزیابی وضعیت مالی واحد تجاری حائز اهمیت است، مورد توجه حسابرس قرار گیرد.بخصوص حسابرس باید اطمینا حاصل کند که هیچ رویداد یا گروهی از رویدادهای با اهمیتی که باعث مخدوش ساختن نظر کلی ارائه شده درباره صورتهای مالی می گردد ،وجود ندارد.
روشهای حسابرسی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه
طبق نظر اعضاء کمیته AICPA ، حسابرس وظیفه ای ندارد روشهای معمول حسابرسی را برای معاملاتی که در دوره بعد از تاریخ ترازنامه رخ می دهند، اجرا نماید. آنها بیان می دارند که یک برنامه جامع حسابرسی برای رسیدگی به رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه باید شامل موارد زیر باشد:
الف- مراحل مشخصی که معمولاً بعد از تاریخ ترازنامه اجراء می شود(مثل تستهای انقطاع مربوط به وجود نقد ، بررسی وجوه جمع آوری شده بعد از تاریخ ترازنامه، و پیگیری تاییدیه ها)
ب-روش های عمومی مشخصی که برای حمایت از اظهار نظر ارائه شده نسبت به صورتهای مالی طراحی می شود(مثل مطالعه یادداشتهای موجود، مطالعه گزارشهای میان دوره ای و بحث و گفتگو با مدیریت) که معمولاً تا پایان رسیدگیهای حسابرس ادامه پیدا می کند.
روشهای حسابرسی قابل اجراء برای حسابرسی دوره بعد از تاریخ ترازنامه (از تاریخ ترازنامه تا تاریخ گزارش حسابرسی) را می توان به هار گروه عمومی تقسیم نمود که در زیر آمده است.
بررسی ثبتهای مالی در دوره بعد از تاریخ ترازنامه
تا آن حدی که معاملات بعد از تاریخ ترازنامه تا تاریخ حسابرسی در صورتهای مالی میان دوره ای خلاصه شده است ، این صورتها باید مطالعه و با صورتهای حسابرسی شده، مقایسه شود. هرگونه تغییرات غیر منتظره (مثل گزارش زیان برای کل شرکت یا بخشی از آن، در صورتی که قبلاً سودآور بوده است، کاهش عمده داراییها و یا افزایش عمده در بدهیها و…)
باید مورد رسیدگی قرار گیرد. برای فاصله زمانی از تاریخ آخرین صورتهای میان دوره ای تا آخرین روز عملیات حسابرسی، حسابرس باید ثبتهای اساسی حسابداری مربوط به معاملات غیر عادی و با اهمیت که ممکن است بر صورتهای مالی حسابرسی شده تاثیر داشته باشد را مورد بررسی قرار دهد.
اینگونه ثبتها شامل ثبتهای دفتر کل، دفتر روزنامه عمومی ، دریافتها و پرداختهای نقدی و دفاتر روزنامه فروش و هزینه ها می باشد( همزمان با بررسی پرداختهای نقدی برای رسیدگی نهایی به حسابهای پرداختنی ، باید این رسیدگی به عنوان بررسی قسمتی از رویدادهای بعد از تارخی ترازنامه مد نظر قرار گیرد) .همچنین باید صورت جلسات هیات مدیره تا آخرین روز عملیات حسابرسی مورد بررسی قرار گیرد.
پرس و جو از مدیریت
مذاکراتی باید در آخرین روز عملیات حسابرسی با رئیس هیات مدیره، مسئولین مالی و سایر مسئولین شرکت که ممکن است راجع به موضوعات مورد بحث آگاهی داشته باشند، صورت گیرد. مواردی که باید حسابرس با مسوولین شرکت مورد بحث و بررسی قرار دهد،در زیر آمده است:
1-وجود هرگونه تعهدات یا بدهیهای احتمالی با اهمیت در تاریخ حسابرسی یا آخرین روز عملیات حسابرسی.
2-ایجاد تغییرات قابل توجه در سرمایه، بدهیهای بلند مدت یا سرمایه در گردش تا تاریخ پرسش.
3-اصلاحات غیر عادی که بعد از تاریخ حسابرسی یا تغییرات در برآوردهای حسابداری که بعد از تاریخ ترازنامه انجام شده است.
4-تغییر در روند فروشها، هزینه ها، و سود بعد از تاریخ حسابرسی.
5- تغییرات در قیمتهای مواد خام بعد از تاریخ حسابرسی و تاثیر آنها بر بهای جایگزینی موجودیها.
6-لغو سفارشات فروش یا متضرر شدن مشتریان عمده بعد از تاریخ حسابرسی.
7-رویدادهای غیر مترقبه( سرقتها، آتش سوزیها، انفجارها و غیره)
8-قراردادها یا توافقنامه های جدید یا تجدید مذاکره در قراردادها و توافقنامه های قدیمی بعد از تاریخ حسابرسی که بر فروش محصولات ، حقوق و دستمزد و… تاثیر می گذارد.
9-وجود در گردش لازم برای سال مالی آتی و منابع تامین مالی.
10-تاثیر گسترش محصولات جایگزین ، تغییر مدل محصولات و امثالهم.
11-معاملات با اشخاص وابسته.
اگر چه مواردی که در بالا آورده شد، لیست کاملی از سوالات ( که باید از مدیریت پرسیده شود، نیست، اما نمونه هایی از انواع موضوعاتی که باید مورد بحث قرار گیرد، فراهم می کند.سوالات مزبور باید متناسب با عملیات هر صاحبکار طراحی شود.
تاییدیه های مدیریت
در طول اجرای یک حسابرسی که مطابق با استانداردهای عمومی پذیرفته شده حسابرسی انجام می گیرد طبق SAS19 حسابرس ملزم به اخذ تاییدیه های مشخصی از مدیریت واحد تجاری مورد رسیدگی می باشد.این تاییدیه ها ممکن است به شکل اخذ نامه هایی از مدیرتی و یا گواهینامه های چاپ شده ای که حسابرس به امضاء مدیریت می رساند، باشد. اخذ این تاییدیه ها به دو منظور صورت می گیرد، 1-تاکید بر اینکه مسئولیت کامل و درست بودن صورتهای مالی به عهده مدیرتی شرکت است و 2-تهیه شواهد و مدارک حسابرسی، مخصوصاً برای مواردی که روشهای معمولی حسابرسی، کفایت نمی کند.با این وجود ، تاییدیه های مدیرتی نباید به عنوان یک جانشینی برای روشهای متداول حسابرسی استفاده شود، و خواه ناخواه حسابرس مسئوولیت دارد که رسیدگیهای خود را مطابق استانداردهای عمومی پذیرفته شده حسابرسی انجام دهد.
نامه هایی از وکیل قانونی شرکت
حسابرس باید از مدیریت واحد تجاری مورد رسیدگی بخواهد که مدیرتی از وکیل قانونی شرکت درخواست کند تا وکیل قانونی شرکت، دعاوی حقوقی اخطار شده یا بلاتکلیف، ادعاها، یا سایر بدهیهای احتمالی شرکت که او درگیر آنها بوده است را به تاریخ آخرین روز عملیات حسابرسی (تاریخ گزارش حسابرسی)، ارزیابی کند و یک شرحی در باره آنها تهیه و ضمن تایید آن، مستقیماً در اختیار حسابرس قرار دهد.
خلاصه
استفاده کنندگان اطلاعات مالی از اقشار و افراد مختلف اجتماع، با هدفها و سطوح مختلف آگاهی و دارای نیازهای اطلاعاتی و علایق بسیار، متفاوت و گوناگون هستند ، لذا بیان، توصیف، تعیین و ارضاء نیازهای اطلاعاتی کلیه گروه های استفاده کننده امکان پذیر نیست.
بدین لحاظ، اطلاعات مالی می باید طوری گزارش شود که تا حد امکان ، نیاز اکثر گروه های استفاده کننده اطلاعات مزبور را تامین نماید.
حسابداران برای تهیه اطلاعات مالی با یکسری محدودیتهای محیطی مواجه هستند و همچنین، ملزم به رعایت اصول مشتق شده از اهداف و فرضیات حسابداری می باشند. بدلیل اینکه اکثر استفاده کنندگان خارجی بجز در موارد استثنایی، نمی توانند اطلاعاتی را در خواست کنند که مناسب مقاصد و نیازهایشان باشد، ناگزیر باید بر اطلاعات مالی (صورت های مالی) با توجه به کلیه مفروضات، اصول ، محدودیتها و رویه های حسابداری اتکاء نموده و در تصمیم گیریها از آنها استفاده کنند.
یکی از اصول اولیه حسابداری با توجه به هدفها و فرضیات حسابداری و محدودیت های محیطی" اصل افشاء" می باشد. بر اساس این اصل اطلاعات لازم درباره رویدادها و فعالیتهای مالی واحدهای تجاری باید به نحوی تهیه و ارائه شود که امکان اتخاذ تصمیمات آگاهانه را برای استفاده کنندگان اطلاعات مزبور فراهم آورد.
یکی از مواردی که باید در گزاشهای مالی واحدهای تجاری افشاء شود رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه است. به رویدادهای اعم از مطلوب یا نامطلوب که در دوره بعد از تاریخ ترازنامه رخ می دهد، رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه گفته می شود.استانداردهای حسابداری و حسابرسی دوره بعد از تاریخ ترازنامه را به گونه های مختلف مشخص کرده اند.
SSAP 17 دوره بعد از تاریخ ترازنامه را تا تاریخ تصویب صورتهای مالی توسط مدیریت واحد تجاری، SAS 1 تا تاریخ گزارش حسابرسی IAS 10 تا تاریخ تصویب گزارشهای مالی در مجمع عمومی و انتشار آن بین استفاده کنندگان خارج از واحد تجاری آورده اند.اطلاعات مندرج در صورتهای مالی در صورتی می تواند مفید واقع شود که رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه در این صورتها به نحو مطلوب منعکس و افشاء شده باشد.
منابع و ماخذ
1- ارباب سلیمانی ، عباس و محمود ، نفری، اصول حسابرسی، جلد اول ، نشرهی 87، چاپ اول ،سازمان حسابرسی، تهران 1371
2- ثقفی ، دکتر علی ، جزو کلاسی تئوری حسابداری 1.منتشر نشده.
3- شباهنگ ، دکتر رضا ، راهنمایی بکارگیری اصول پذیرفته شده حسابداری، نشریه 89، چاپ اول، سازمان حسابرسی، تهران، 137
4- عالی ور، عزیز، صورتهای مالی اساسی، نشریه 76،چاپ چهارم، سازمان حسابرسی، تهران ، 1372
7