پاورپوینت فصل دهم کتاب حسابداری دکتر نمازی هزینه یابی کیفیت

فصل 10 : هزینه یابی کیفیت (Quality costing)

در بسیاری از شرکت ها کیفیت محصولات به عنوان مهم ترین ارزش مشتریان و حیاتی ترین معیار در کسب مزیت رقابتی به شمارمی رود.
هزینه های مصرفی در راستای بهبود کیفیت ، باید دقیق بررسی و تعیین شود زیرا هدف ما برآورده کردن کیفیت مورد نیاز مشتری با صرف کم ترین هزینه است.
برای کاهش هزینه های کیفیت و اتخاذ تصمیمات صحیح در مورد آن، باید بتوان این هزینه ها را به طور کامل تعریف، شناسایی و اندازه گیری کرد و مدل مورد استفاده ی مدیران جهت انجام این موارد بسیار مهم است.
برخی سازمان ها هزینه های دستیابی به کیفیت مطلوب را معادل "هزینه های کیفیت" می دانند و برخی دیگر هزینه های عملیاتی واحد کنترل کیفیت ( تجهیزات، حقوق و دستمزد و …)
کارشناسان کیفیت ، هزینه های کیفیت را با هزینه هایی که از کیفیت پایین و نامطلوب ناشی می شود
، معادل می دانند.

مقدمه

برای استفاده از ابزارهای هزینه های کیفیت توسط مدیران لازم است توجیه اقتصادی مناسبی به وجود آورد و بدین منظور باید ارزیابی اولیه ای انجام شود که دو هدف زیر را مورد توجه قرار می دهد : 1- بیان اهمیت مسائل کیفی به زبانی که مورد توجه مدیران ارشد قرار گیرد مدیران ارشد زمانی به مسائل اهمیت می دهند که ارزش مالی آن ها قابل توجیه باشد. با توجه به این که کیفیت مفهومی انتزاعی و غیرمادی است، نیازمند این است که به یک زبان مشترک (پول ) بیان و توجیه شود زیرا بیشتر مدیران تصور می کنند که از اهمیت و جایگاه کیفیت مطلع هستند ولی معمولاً، تخمین آن ها از هزینه های کیفیت بسیار کمتر از چیزی است که در عمل اتفاق می افتد. 2- تعیین نقاط اصلی توجه جهت کاهش هزینه ها علل مختلف با میزان تاثیرگذاری های متفات در ایجاد هزینه های کیفیت نقش دارند. در این ارزیابی باید مواردی که منجر به صرفه جویی در هزینه های کیفیت می شوند را شناسایی کرد.

1. Cost Of Quality (COQ)
2. Cost Of Conformance (COC)
3. Cost Of Non-Conformance (CONC)

تعریف هزینه های کیفیت 1: این هزینه ها از مجموع "هزینه های انطباق" و "هزینه های عدم انطباق" حاصل می شود.
هزینه های انطباق2: مبالغی که جهت جلوگیری از کیفیت پایین پرداخت می شود مانند هزینه های ارزیابی کیفیت و بازرسی
هزینه های عدم انطباق3 : هزینه هایی که به دلیل وجود کیفیت پایین محصولات و خدمات ایجاد می شود مانند هزینه های دوباره کاری

اکنون کاملاً پذیرفته شده است که هزینه های کیفیت شامل 4 مورد زیر است:
1- هزینه هایی که در طول طراحی ، به کارگیری و نگهداری یک سیستم مدیریت کیفیت رخ می دهد
2- هزینه ی منابعی که جهت بهبود مستمر در کیفیت تعهد می شود
3- هزینه نقص سیستم و خدمات و محصولات سازمان
4- سایر هزینه های ضروری و فعالیت های فاقد ارزش افزوده جهت تولید محصولی باکیفیت

تاریخچه تکاملی هزینه های کیفیت
آن چیزی که تا دهه 1950 به عنوان هزینه های کنترل کیفیت محسوب می گردید، فقط هزینه های مستقیم این فعالیت ها بود و بسیاری از هزینه های دیگر که از کیفیت ناشی می شدند را در بر نمی گرفت.
کار بر روی مفهوم کیفیت و ارتقاء سطح کیفیت، نیازمند جلب نظر مثبت مدیران بود و به منظور جلب نظر مدیران لازم شد تا کلیه هزینه های مرتبط با کیفیت شناسایی، جمع آوری و دسته بندی شوند .
کار بر روی این مفاهیم نکات مهمی را در زمینه ی کیفیت مشخص کرد که در زیر به آن ها اشاره کرده ایم :
1- هزینه های کیفیت به طور کامل در گزارشات حسابداری ثبت نمی شوند و معمولا درصد بیشتری از آن چه گزارش می شود را شامل می شوند.
2- هزینه های کیفیت نباید تنها برای فعایت های تولیدی و کارگاهی در نظر گرفته شوند بلکه به فعالیت های پشتیبانی هم باید توجه کرد.
3- پایین بودن سطح کیفیت، به خصوص بعد از تحویل محصول، باعث ایجاد بسیاری از هزینه های کیفیت می شود.

بهبود کیفیت علاوه بر کاهش هزینه ها موجب افزایش اثربخشی و ایجاد مزیت رقابتی و فرصت های مناسب برای واحد تجاری می شود.
اگر نقصی در محصولات وجود نداشته باشد نیازی به اصلاح محصول نیز نیست و در نتیجه منابعی آزاد می شوند که می ‍ توان از آن ها جهت تولید محصولات جدید استفاد کرد.
افزایش تعداد محصولات مقبول در بازار حاشیه سود سازمان و رضایت مشتریان را افزایش و هزینه های تعمیر و دوباره کاری را کاهش می دهد.
از زمان پیدایش مفاهیم مربوط به هزینه های کیفیت در دهه 1950 تا بحال، تعاریف و مدل های مختلفی از هزینه های کیفیت ارائه شده است.
هدف تمامی این مدل ها کشف رعایت سطحی از کیفیت توسط سازمان است که هزینه های کیفیت را به حداقل برساند.
مدل های هزینه های کیفیت را به چند گروه می توان طبقه بندی کرد که در ادامه به آن می پردازیم.

مدل های مختلف هزینه های کیفیت
1- مدل پیشگیری- ارزیابی – شکست ((P-A-F
در این روش هزینه های کیفیت به چهار بخش تقسیم می شود:
هزینه های شکست درون سازمانی : هزینه هایی که برای ارزیابی، تصحیح و یا جایگزینی محصول قبل از اینکه محصول به دست مشتری برسد، انجام می شود .هزینه مواردی چون دورریز یا اسقاطی، تعمیر ودوباره کاری محصول تولید شده ،تعمیر و بازکاری اقلام معیوب دریافتی، تحلیل شکست و ایرادات محصول، بازرسی و آزمایش مجدد و درجه بندی زیر سطح جزو هزینه های شکست درونی هستند.

هزینه های شکست برون سازمانی : هزینه هایی است برای ارزیابی، تصحیح و یا جایگزینی، بعد از اینکه محصول به دست مشتری می رسد. این هزینه ها برای رفع ایرادی است که مشتری حین استفاده از محصول پیدا کرده است و این ایراد پیش از به کارگیری محصول توسط مشتری مشخص نیست. مواردی چون هزینه های ضمانت، هزینه ی شکایت مشتریان، برگشت محصول و تخفیف، از گروه هزینه های شکست بیرونی هستند.

هزینه های ارزیابی : این هزینه ها برای تعیین مطابقت یا عدم مطابقت مشخصه های محصول با مشخصه های کیفی مورد نظر، صرف می شوند. برخی هزینه ها که در این گروه وجود دارند عبارتند از هزینه ی بررسی و آزمایش ورودی ها، بازرسی و آزمایش حین فرآیند، بازرسی و آزمایش محصول نهایی، ممیزی های کیفیت، کنترل تجهیزات اندازه گیری، تامین مواد و خدمات و بررسی کیفی موجودی.

هزینه های پیشگیری : هزینه ای است که برای پیشگیری از وقوع ضایعات کالاها و یا جلوگیری از تولید محصولات با کیفیت بد باید پرداخت شود. مسلم است که هزینه کردن در سطح پیشگیری همواره مقرون به صرفه تر از سطح ارزیابی و شکست خواهد بود. برخی هزینه ها که در این گروه وجود دارند عبارتند از هزینه ی طرح ریزی کیفیت، هزینه های آموزش، هزینه ی طراحی و کنترل فرآیند و هزینه ی گزارش دهی.

مدل های مختلف هزینه های کیفیت
2- مدل هزینه یابی فرآیندی (Crosby)
این مدل شباهت زیادی به مدل P-A-F دارد.
کرازبی کیفیت را به عنوان " تطابق با نیازمندی ها " در نظر گرفت و هزینه های کیفیت را بصورت مجموع هزینه های انطباق و عدم انطباق تعریف کرد.
این مدل در حقیقت هزینه های کیفیت را ، ناشی از فعالیت های کیفی می داند. منظور از فعالیت های کیفی تمام فعا لیت هایی است که در جهت بهبود کیفیت محصولات، خدمات و فرآیندها انجام می شود.
کرازبی فعالیت های کیفی را به دو دسته تقسیم بندی کرد:
1- فعالیت هایی که برای بار اول انجام می شوند تا سطح کیفی محصولات، خدمات و فرآیندها به سطح کیفیت مورد نظر برسد.
2- فعالیت هایی که در جهت رفع نقص ها و ایرادات بعد از حصول سطح کیفیت ضعیف در جهت بهبود کیفیت انجام می شود.
کرازبی هزینه های ناشی از اقدامات دسته اول را "هزینه های انطباق" و هزینه های ناشی از اقدامات دسته دوم را
"هزینه های عدم انطباق" نام گذاری کرده است.

مدل های مختلف هزینه های کیفیت
3- مدل هزینه های فرصت یا هزینه های نامشهود
عموماً هزینه های نامشهود هزینه های برآوردی هستند و در واقع می توان آن ها را سودهای بالقوه ای دانست که با از دست دادن مشتریان یا کاهش درآمد به دلیل عدم انطباق، محقق نشده اند.
ابتدا کارشناسان هزینه های فرصت را به مدل سنتی هزینه های P-A-F اضافه کردند و بر اساس نظریات آن ها هزینه های فرصت می توانند به سه دسته تقسیم شوند:
1- وجود ظرفیت بلا استفاده
2- مواد خام نامناسب
3- ضعف در خدمت رسانی
بعد ها این مدل توسط کارشناس دیگری در یک برنامه ی کیفیت به کاربرده شد و نتیجه موفقیت آمیز بود. او هزینه های کیفیت در سه دسته ی هزینه های انطباق، هزینه های عدم انطباق و هزینه های فرصت طبقه بندی نمود.

مدل های مختلف هزینه های کیفیت
4- مدل هزینه های فرآیند
این مدل بیان کننده سیستمی از هزینه های کیفیت است که به جای تکیه بر محصولات یا خدمات بر فرآیندها تمرکز دارد.
هزینه های فرآیند عبارت است از مجموع هزینه های انطباق و عدم انطباق برای یک فرآیند معین.
هزینه های انطباق، هزینه های واقعی تولید محصولات یا خدماتی است که در بار اول با استفاده از فرآیندی خاص استانداردهای لازم را داشته باشد.
هزینه های عدم انطباق هزینه ی فرآیندهایی است که به دلیل عدم تطابق با استانداردها ایجاد می شوند.

مدل های مختلف هزینه های کیفیت
5- مدل کوه یخ
این مدل هزینه های کیفیت را مانند یک کوه یخی درنظر می گیرد که در نگاه اول
فقط بخش کوچکی یا به عبارتی قله ی آن دیده می شود. غافل از اینکه بخش
عظیمی از کوه یخ در زیر اقیانوس قرارگرفته است.
طبق این مدل، مهندسان هزینه های گارانتی، هزینه های ساعات اضافه کار ناشی
از ضعف کیفیت و هزینه دوباره کاری ها را به طور مستقیم مشاهده می کنند.
اما بخش اصلی هزینه ها از دید کارشناسان کیفیت مخفی است.
از جمله هزینه های نامشهود: هزینه های مشتریان، هزینه های بهبود برنامه های
کیفی، کنترل فرایند، وفاداری مشتری، ارزیابی کیفیت و….
این مدل بر این نکته اساسی تاکید می کند که آن چه در مقوله هزینه یابی کیفیت
اهمیت دارد، فراموش نکردن هزینه های پنهان است.

مدل های مختلف هزینه های کیفیت
6- مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت
سیستم های سنتی حسابداری گزارش ها و اطلاعات کیفیتی صحیحی را ارائه نمی دهند پس فواید ناشی از بهبود کیفیت قابل اندازه گیری نیست.
در سیستم های سنتی حسابداری و هزینه یابی، هزینه ها بر اساس طبقات هزینه دسته بندی می کنند در حالیکه در سیستم هزینه یابی کیفیت،
اطلاعات باید بر اساس فعالیت ها ارائه شود.
در سیستم های سنتی، حتی چگونگی تخصیص هزینه های سربار به هزینه های کیفیت نیز نادرست است.

در تحقیقی در سال 1988 سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت با سیستم هزینه یابی کیفیت ادغام شد
تا اطلاعات مالی و غیر مالی در خصوص هزینه ها فراهم شود.
هدف اصلی این سیستم این بود که فعالیت های فاقد ارزش افزوده حذف شود و اهدافی چون بهبود
مداوم کیفیت، فعالیت ها و فرآیندها دنبال شوند تا هیچ محصول معیوبی ایجاد نشود.

تعیین مقدار بهینه هزینه های کیفیت
برای هزینه های کیفیت در شرکت ها مقدار بهینه ای تعریف نشده است. اما می توان بر اساس سادگی و پیچیدگی محصول، شاخص هایی شامل موارد زیر را به دست آورد:
هر چه محصول و صنعت پیچیده تر باشد مجموع هزینه های کیفیت در آن بیشتر است و هرچه محصول ساده تر باشد، هزینه های کیفیت پایین تر است.

معمولاً در تمامی صنایع، هزینه های شکست(داخلی و خارجی) بیشترین سهم از هزینه های کیفیت را به خود اختصاص داده است.

هزینه های پیشگیرانه معمولاً کمترین سهم را در هزینه های کیفیت شرکت ها دارا هستند، اما در کل رابطه ای بین هزینه های شکست و ارزیابی و پیشگیرانه و مجموع هزینه ها وجود دارد که به آن "مدل اقتصادی هزینه های کیفیت" می گویند.

مدل اقتصادی هزینه های کیفیت
هزینه های ارزیابی و پیشگیرانه در نقطه مقابل هزینه های شکست (داخلی و خارجی) قرار دارند. یعنی هرچه سازمانی بیشتر بر روی پیشگیری و ارزیابی هزینه صرف کند، مقدار شکست های داخلی و خارجی آن کاهش میابد.
بین چگونگی هزینه کردن و کاهش متقابل این هزینه ها ارتباط خطی وجودندارد و این دو منحنی در یک نقطه به مقدار بهینه ی خود می رسند و
از آن به بعد تاثیر معکوس خواهند داشت. این روند در مورد شرکت ها با فرآیندهای سنتی و شرکت های با فرآیندهای در حال توسعه، متفاوت است.
1- شرکت های با فرآیندهای سنتی
در این شرکت ها امکان دستیابی به کیفیت صد در صد و انطباق محصول با مشخصه های مورد نظر، از طریق اعمال فعالیت های پیشگیرانه و
ارزیابی وجود ندارد و در هر صورت درصدی عدم انطباق وجود خواهد داشت.
2- شرکت های با فرآیند در حال توسعه
در این شرکت ها دستیابی به به کیفیت صد در صد مطابق با آن چه مورد نیاز است، امکان پذیر است.

مجموع کل هزینه های کیفیت
هزینه ی ارزیابی به ازای واحد سالم محصول
کیفیت انطباق %
100
مجموع هزینه های شکست داخلی و خارجی
مجموع هزینه های پیشگیرانه و ارزیابی
همانطور که در نمودار ملاحظـه مـی شـود، زمـانی کـه هزینه های ارزیابی و پیشگیرانه افزایش یابد، هزینه های شکـست و در نتیجه مجموع کل هزینه های کیفیت کاهش مـی یابنـد؛ امـا این کاهش دائمی نبوده و در یک نقطه به صورت معکوس عمـل می کند و باعث افزایش هزینه ها می گردد و در نهایـت مـی تـوان گفت شرکت های با فرآیند سنتی نمی توانند به انطباق ۱۰۰ درصد کیفی برسند.
مدل اقتصادی هزینه های کیفیت در شرکت سنتی

هزینه ی ارزیابی به ازای واحد سالم محصول
کیفیت انطباق %
100
مجموع هزینه های شکست داخلی و خارجی
مجموع هزینه های پیشگیرانه و ارزیابی
مجموع کل هزینه های کیفیت
مدل اقتصادی هزینه های کیفیت در شرکت در حال توسعه

در قسمت های انتهایی نمودار روند افزایش هزینه های ارزیابی و پیشگیرانه نسبت به ابتدای آن سریع تر است، اما در نهایت منجر به دستیابی به کیفیت انطباق صد در صد شده و هزینه های شکست داخلی و خارجی به صفر می رسند که در نتیجه ی آن مجموع کل هزینه های کیفیت در نقطه ی بهینه، معادل ارزیابی و پیشگیرانه خوهد بود. بنابراین در شرکت های بـا فرآینـد در حال توسعه جدید می توان به انطبـاق کیفیـت صـد درصـد دسـت یافت.

جدول 1: صورت فروش و هزینه های بودجه شده شرکت الف
مثال عددی : گزارش هزینه کیفیت
مدیر شرکت الف به منظور نظارت مناسب تر بر برنامه ی بهبود کیفیت شرکت خود، دستور تهیه ی گزارش های عملکرد فصلی را داده است. در این گزارش ها هزینه های کیفیت واقعی و بودجه شده مقایسه می شوند.
هزینه ها و فروش بودجه شده در دو ماه نخست سال به صورت روبه رو است:

هزینه های کیفیت و فروش واقعی برای ماه فروردین نیز در جدول زیر داده شده است :
جدول 2 : هزینه های کیفیت و فروش واقعی در فروردین

گام 1: هزینه های کیفیت بودجه شده را در یکی از 4 طبقه ی پیشگیرانه، ارزیابی، شکست داخلی یا شکست خارجی، دسته بندی کرده و ثابت یا متغیر بودن هر هزینه را در جدولی مشخص می کنیم.

ثابت
متغیر
ثابت
ثابت
ثابت
متغیر
متغیر
متغیر
متغیر
متغیر
متغیر
متغیر
ثابت
جدول 3 : طبقه بندی هزینه های بودجه شده موجود در جدول 1

گام 2 : برای یافتن انحراف هزینه های واقعی و هزینه های بودجه شده به موارد زیر توجه می کنیم :
هزینه های واقعی همان هزینه های موجود در جدول 2 هستند.
با توجه به اینکه فروش واقعی 550،000 است هزیته های بودجه شده باید تعدیل شوند.
هزینه های ثابت متناسب با فروش تغییر نمی کنند پس هزینه های بودجه شده برای این نوع همان مقادیر موجود در جدول 3 است.
هزینه های متغیر متناسب با فروش تغییر می کنند و باید آن ها را تعدیل نمود.
برای مثال بودجه ی تعدیل شده زائدات برابر است با :
(10،000/500،000) * 550،000 = 11،000

You could describe the topic of the section here
ANNOUNCEMENTS
IN DEPTH
You could describe the topic of the section here

IN BRIEF
You could describe the topic of the section here

WELCOME
You could describe the topic of the section here

EVENTS
5
You could describe the topic of the section here

4
3
2
1
جدول جمع بندی انواع مدل های هزینه های کیفیت

نتیجه گیری
سازمان های بزرگ سالانه میلیون ها دلار جهت بکارگیری برنامه های کیفیت مصرف می کنند و از طریق این بهبود بهره وری و صرفه جویی در دیگر هزینه های کیفیت، منابع بیشتری نصیب آن ها خواهد شد.
با توجه به اینکه مقادیر مصرف شده برای فعالیت های پیشگیرانه دارای بازدهی بیشتری هستند، بهتر است سازمان ها بیشتر هزینه های کیفیت خود را در این بخش صرف کنند و در جایگاه دوم به بخش ارزیابی بپردازند.
طبق تحقیقات مشخص شده است که وقتی سازمانی درصد بالایی از منابع مربوط به ارتقای کیفیت را به طور اشتباه صرف فعالیت های شکست داخلی و خارجی کنند، مجموع هزینه های کیفیت آن ها حداکثر شده و رقمی حدود 25% فروش سازمان خواهد شد. در حالی که اگر بیشتر منابع صرف فعالیت های پیشگیرانه شود مجموع هزینه های کیفیت به حداقل رسیده و 5% فروش سازمان خواهدشد.