کلیات حسابداری بهای تمام شده

کلیات حسابداری بهای تمام شده
فهرست

فصل اول : مفاهیم حسابداری بهای تمام شده
حسابداری بهای تمام شده ( حسابداری صنعتی )
موارد کاربرد حسابداری بهای تمام شده
حسابداری مالی و حسابداری بهای تمام شده
هزینه برای بهای تمام شده
تعریف زیان و تفاوت آن با هزینه
دستمزد و انواع آن
مواد و انواع آن
سر بار تولید
فصل دوم : روشهای طبقه بندی مفاهیم بهای تمام شده

فصل سوم : بهای تمام شده در موسسات خدماتی
اجزای بهای تمام شده خدمات
محاسبه بهای تمام شده خدمات و نقش آن در مدیریت

فصل چهارم: بهای تمام شده کالا در موسسات بازرگانی
نظام های بهای تمام شده در موسسات بازرگانی
نظام دائمی
نظام ادواری
محاسبه بهای تمام شده کالا

فصل پنجم : بهای تمام شده در موسسات تولیدی – نظام اداری
معادله بهای تمام شده فروش رفته
صورت بهای تمام شده کالای ساخته شده
روش ادواری بهای تمام شده
ـ نحوه گردش اقلام بهای تمام شده در روش ادواری
حسابهای دفتر کل در سیستم ادواری بهای تمام شده
ثبتهای لازم در یک دوره مالی
بستن حسابهای موقت درآمد و انواع هزینه های غیر تولیدی

فصل ششم :حسابداری مواد و بهای تمام شده آن
خرید مواد
نحوه ثبت خرید مواد در دفاتر

فصل هفتم :گردآوری اقلام بهای تمام شده دستمزد ( نیروی کار )
تعیین ساعات کار عوامل تولید

فصل هشتم :گردآوری اقلام بهای تمام شده

فصل اول : مفاهیم حسابداری بهای تمام شده
1 – حسابداری بهای تمام شده ( حسابداری صنعتی )
آنچه که در کشور ما به عنوان حسابداری صنعتی خوانده می شود حوزه ای از حسابداری است که با اندازه گیری و ثبت و گزارش اطلاعات مربوط به اقدام بهای تمام شده سر و کار دارد .
2 ـ موارد کاربرد حسابداری بهای تمام شده :
کاربرد اولیه اطلاعات مربوط به بهای تمام شده در تصمیم گیری ها و ارزیابی عملکردهای توسط مدیران است که در داخل ساختمان توسط مدیران به منظور ارزیابی فعالیتهای سازمان یا نیروی انسانی و یا به عنوان مبنای برای اتخاذ تصمیم بکار برده می شود .
3 ـ حسابداری مالی و حسابداری بهای تمام شده :
حسابداری مالی : با تهیه آن دسته از اطلاعات سر و کار دارد که برای استفاده کنندگان خارجی از موسسه نظیر سرمایه گذاران و بستانکاران و تحلیلگران مالی و اتحادیه های کارگری و علاقه مندان خارجی تهیه می شود .
حسابداری بهای تمام شده : با گردآوری و تحلیل اطللاعاتی در مورد بهای تمام شده کالا و خدمات موسسات سر و کار دارد که مورد استفاده مدیران موسسه در امر برنامه ریزی ، کنترل و تصمیم گیری واقع می شود .
4 ـ هزینه برای بهای تمام شده :
بهای تمام شده به معنی منابع از دست رفته در برابر تحصیل کالا و خدمات مورد نیاز هنگامیکه این منابع حاصل می شود بهای تمام شده تبدیل به هزینه می شود و آن دسته از اقلام بهای تمام شده که هنوز مورد منفعت قرار نگرفته به صورت دارایی در حسابها و صورتهای مالی نشان داده می شود .
5 ـ تعریف زیان و تفاوت آن با هزینه :
هزینه ها در برابر درآمدها قرار می گیرند تا سود و زیان یک دوره مالی را مشخص سازند درآمد : قیمت کالایی است که فروخته می شود و یا خدمتی که عرضه می شود در برخی موارد کالاها و خدمات خریداری شده به قصد تحصیل انتفاعی بدون آنکه سودی از آنها حاصل شود ارزش خود را از دست
می دهند این گونه اقلام بهای تمام شده اصطلاحاً تبدیل به زیان شده و در صورت سود وزیان از درآمد کسر می شوند .

6 ـ دستمزد و انواع آن :
2 نوع دستمزد داریم : دستمزد مستقیم ، دستمزد غیر مستقیم
1 ـ دستمزد مستقیم : آن دسته از کارگرانی را که مستقیماً در ارائه خدمات یا تبدیل مواد مستقیم به کالای ساخته شده دخالت دارند و بدون دخالت آنها تولید و ارائه خدمات امکان پذیر نیست ، دستمزد این گونه کارگران را به عنوان دستمزد مستقیم محاسبه می کنیم . مثال : کارگران خط تولید یا مونتاژ
یک کالا .
2 ـ دستمزد غیرمستقیم : دستمزد آن دسته افراد که در تولید کالا و یا ارائه خدمات دخالت دارند اما بطور مستقیم حساب نمی شوند را می نامند : مانند سه کارگران یا بازرسان .
7 ـ مواد و انواع آن :
به طور کلی ما 2 نوع مواد داریم :
1 ـ مواد مستقیم : آن دسته از موادی که در تولید کالا نقش اساسی را دارند
2 ـ مواد غیر مستقیم : آن دسته از موادی که در تولید کالا نقش اساسی را ندارند
مثال مواد مستقیم مانند : چوب در مبلمان و یا پارچه در لباس و مواد غیر مستقیم مانند : روغن جلاء دهنده در مبلمان و غیره . . .
مواد مستقیم : محتوای اصلی محصول تولید شده را تشکیل می دهد
8 ـ سر بار تولید : تمام اقلام بهای تمام شده محصول به استثنای مواد مستقیم و دستمزد مستقیم اصطلاحاً سر بار می نامند .
مهمترین اجزای سر بار عبارتند از : مواد غیر مستقیم و دستمزد غیر مستقیم و هزینه های عمومی کارخانه نظیر استهلاک ساختمان و تجهیزات کارخانه .

فصل دوم : روشهای طبقه بندی مفاهیم بهای تمام شده
گفتار 1 : طبقه بندی مفاهیم بهای تمام شده محصول براساس عوامل و عناصر تشکیل دهنده محصول
عناصر تشکیل دهنده محصول را می توان به 2 گروه تقسیم کرد :
1 ـ عواملی که مستقیماً در امر تولید نقش دارند همچون دستمزد مستقیم و مواد مستقیم و سایر اقلام که تولید کالا مستقیماً به آنها وابسته نیست ولی استفاده از آنها اجتناب ناپذیر است این دسته را
سر بار تولید گویند که در فصل قبل توضیح داده شد .
مثال : فرض کنید شرکتی در طول یک دوره مالی معین اقلامی از بهای تمام شده به شرح زیر صرف تولید میز و صندلی کرده است .
مواد: ورق نئوپان 000/150 دستمزد: کارگران چوب بر 000/180
چوب ( الوار ) 000/110 کارگران مونتاژ قطعات میز 000/190
چسب 800 کارگران نقاش 000/170
پیچ ومیخ 000/1 سرپرستان و سرکارگران 000/20
سرایدار و نگهبان 000/10
جمع مواد 800/261 جمع دستمزد 000/570
سایر اقلام بهای تمام شده :
اجاره ساختمان کارخانه : 000/70 حقوق کارکنان اداری 000/80 جمع کل سایر اقلام
آب و برق و گاز و تلفن : 000/20 استهلاک و تجهیزات کارخانه 000/21 000/215
اجاره دفتر شرکت : 000/16 استهلاک و تجهیزات دفتری 000/8
در جدول 201 اقلام مربوط به بهای تمام شده شرکت صنایع چوب نشان داده شده است .

مواد مستقیم
دستمزدمستقیم
سر بار
جمع
ورق نئوپان
الوار چوب
چسب
میخ و پیچ
چوب بر
منتاژ کار
نقاش
سرکارگر
سرایدار و نگهبان
اجاره کارخانه
آب و برق کارخانه
استهلاک و تجهیزات کارخانه
000/150
000/110

000/180
000/190
000/170

800
000/1

000/20
000/10
000/70
000/20
000/21
000/150
000/110
800
000/1
000/180
000/190
000/170
000/20
000/10
000/70
000/20
000/21
جمع
000/260
000/540
800/142
800/942
2 ـ طبقه بندی مفاهیم بهای تمام شده براساس ارتباط با فرآیند تولید: به 2 قسمت تبدیل می شود :
1 ) بهای تمام شده هزینه های تبدیل : اقلام از بهای تمام شده اند که برای تبدیل مواد اولیه به کالای ساخته شده به کار می روند .
2 ) بهای تمام شده هزینه های اولیه تولید : اقلامی از بهای تمام شده اند که مستقیماً در امر تولید دخالت دارند .
مثال : مثلاً اقلام بهای تمام شده در یک کارخانه به شرح زیر است .
مواد مستقیم : 000/800 دستمزد مستقیم : 000/900 سر بار : 000/300
هزینه تبدیل : 000/200/1 = 000/300 + 000/900 = سر بار + دستمزد مستقیم
بهای تولید : 000/700/1 = 000/800 + 000/900 = مواد مستقیم + دستمزد مستقیم
نکته : اما بهای تمام شده محصول فقط { 000/800 + 000/900 + 000/300 } می باشد .
3 ـ طبقه بندی مفاهیم اقلام بهای تمام شده در رابطه با حجم تولید :
1 ) اقلام متغیر بهای تمام شده که اقلامی هستند که با افزایش حجم تولید مقدار آنها نیز افزایش
می یابد مثلاً اگر درصورتیکه بهای تمام شده متغیر ( هزینه های متغیر ) مواد مستقیم برای هر واحد محصول 100 ریال باشد هرگاه تعدادی از کالاهای ساخته شده 1 واحد افزایش یابد جمع بهای متغیر نیز 100 ریال افزایش می یابد .

2 ) اقلام ثابت بهای تمام شده : آن دسته از اجزای بهای تمام شده را تشکیل می دهند که جمع آنها رابطه مستقیم با حجم تولید ندارند و در محدوده معینی از تولید مقدار آنها ثابت است .
مثال : فرض کنید بهای اجاره یک انبار در صورتی که حجم تولید شرکت بین 5 تا 15 هزار واحد باشد مبالغی در حدود 000/15 ریال در ماه باشد اما اگر پیش بینی می شود که حجم تولید کمتر از 5 هزار واحد است می توان انبار کوچکتری با بهای اجاره ماهانه 000/10 ریال اجاره کرد .
3 ) اقلام نیمه متغیر بهای تمام شده :
این اقلام را گاهی به عنوان بهای تمام شده مختلط نیز می نامند زیرا ویژگیهای هردو گروه اقلام متغیر و ثابت بهای تمام شده را با هم دارند یعنی نه کاملاً ثابت هستند نه کاملاً متغیرند مثلاً جزء ثابت یا آبونمان ربطی به حجم استفاده از تلفن ندارد و همواره ثابت است و همواره ثابت است اما جزء متغیر این هزینه در ارتباط مستقیم با میزان استفاده از تلفن است یعنی در ازای استفاده از هر یک شماره تلفن اضافی جمع آن نیز تغییر می کند و جمع این بهای تمام شده مختلط ( هزینه تلفن ) را نیز تغییر می دهد .
گفتار 4 : طبقه بندی مفاهیم بهای تمام شده بر اساس فعالیتهای مختلف :
1 ـ اقلام بهای تمام شده تولید: عبارتست از سایرعوامل تولید(سربار)+ دستمزد مستقیم+موادمستقیم
2 ـ هزینه بازاریابی : هزینه هایی که صرف فروش کالا و خدمات شده است.
3 ـ هزینه اداری : هزینه هایی که صرف هدایت شرکت ، کنترل و گردش فعالیتها می شود .
4 ـ هزینه تامین مالی : هزینه هایی که صرف تامین مالی شرکت می شود کارمزد یا وام های دریافتی از بانکها .
گفتار 5 : طبقه بندی مفاهیم بهای تمام شده براساس زمان تبدیل آن به هزینه :
بخش 1 بهای تمام شده محصول :
1 ـ معمولاً حسابداران صنعتی بهای تمام شده محصول ( یک واحد ) ساخته شده را بوسیله عمل معدل گیری یا تعیین نرخ متوسط پیدا می کنند به این معنی که جمع هزینه های ساخت کالا در یک دوره را به تعداد محصول ساخته شده در آن دوره تقسیم می کنند تا نرخ متوسط هر واحد بدست می آید بهای تمام شده واحد محصول را می توان براساس آحاد وارده در تولید یا براساس روش عوامل تولیدی محاسبه کرد . در این مبحث ما مواد مستقیم و دستمزد مستقیم و سربار را با هم جمع کرده و این 3 محصول به عنوان یک هزینه تلقی می شوند این هزینه را بهای تمام شده کالای فروش رفته می خوانند .
2 ـ هزینه های دوره مالی : دسته ای از اقلام بهای تمام شده که رابطه مستقیم با تولید ندارد و از ابتدا در حکم موجودی شرکت نبوده و به عنوان یک دارائی ثبت نمی شود نمونه نوع اول اقلام بهای تمام شده غیر تولیدی حقوق کارکنان اداری مانند حسابداران یک شرکت است که از ابتدا به حساب هزینه منظور می شود و نمونه نوع دوم اقلام بهای تمام شده که مخارج سرمایه گذاری نیز نامیده می شود .

فصل سوم : بهای تمام شده در موسسات خدماتی :
گفتار 1 ـ اجزای بهای تمام شده خدمات : موسسات خدماتی اگرچه در تولید خدمات خود با مواد اولیه مستقیماً سر و کار ندارند اما مشابهتهایی از
نظر صرف وقت و کار و نیروی انسانی و اقلام سربار بهای تمام شده تولید خدمات با موسسات تولید کالا دارند .
2 ـ محاسبه بهای تمام شده خدمات و نقش آن در مدیریت :
در پاسخ به این سئوال که چگونه می توان از اقلام بهای تمام شده برای کنترل و برنامه ریزی استفاده کرد می توان 2 پیشنهاد را ارائه کرد :
1 ـ سرشکن کردن بهای تمام شده بین سفارشهای در دست اقدام
2 ـ یا تقسیم آن بین قسمتهای دپارتمانهای مختلف شرکت خدماتی . درهر حال می توان جمع اقلام بهای تمام شده خدمات مورد ارائه را در برابر درآمدهای حاصل از آن قرارداد و به نوعی سود ناویژه حاصل از ارائه خدمات دست یافت این سود ناویژه پس از کسر هزینه ها که مستقیماً قابل تخصیص به خدمت خاصی نیست سود ویژه فعالیتهای خدماتی را بدست می آورد .

نام دپارتمان/ مشاوره مدیریت حسابرسی طراحی سیستم های اطلاعاتی جمع
نام مشتری
آلفا 100 850 ـ 950
بتا 220 ـ 450 670
گاما ـ 1340 ـ 1340
زیگما 180 210 ـ 390
نتا ـ ـ 150 150
جمع 500 2400 600 3500

(1) کنترل دستمزد کار در جریان آلفا کنترل دستمزد دپارتمان مشاوره
000/400/7 ║ 000/000/7 000/900/1║ 000/400/║ 000/000/7 000/000/1 ║ 000/750/1
000/425/1║ 000/750 ║
کار در جریان بتا دپارتمان حسابرسی
000/340/1║ 000/480 ║ 000/400/8
000/005/1 ║ 000/600/3║
کار در جریان گاما کنترل سربار دپارتمان سیستم ها
000/680/2║ 000/000/6║000/250/5 000/200/1 ║ 000/100/2
000/010/2 ║ 000/900 ║
(2) کنترل سربار کار در جریان زیگما بهای تمام شده خدمات
000/000/6 ║ 000/250/5 000/780 ║ 000/250/12║
000/585 ║
کار در جریان نتا درآمد خدمات
000/300 ║ ║ 000/500/17 (1)
000/225 ║ 1) درآمد خدمات = 000/500/17= 000/5 × 500/3
1ـمجموع هزینه دستمزد000/400/7 بوده که فقط000/000/7ریال آن به سفارشهای درجریان اختصاص دارد
2ـ مجموعه اقلام دیگر بهای تمام شده سربارکلاً دراین دوره 000/000/6 بوده که فقط 000/250/5 به کار در جریان اختصاص دارد .

فصل چهارم : بهای تمام شده کالا در موسسات بازرگانی
گفتار 1 ـ نظام های بهای تمام شده در موسسات بازرگانی
اقلامی از بهای تمام شده که در موسسات بازرگانی در اثر تقابل با یکدیگر( بهای تمام شده کالای فروش رفته ) را بدست می آورند و با قرار گرفتن رقم بهای تمام شده کالای فروش رفته در مقابل درآمد فروش سود ناویژه حاصل از فعالیتهای اصلی این موسسات بدست می آید . در جدول زیر نحوه محاسبه بهای تمام شده کالای فروش رفته در شرکت بازرگانی الف ( برای یک دوره مالی معین ) نشان داده شده است.
بهای تمام شده موجودی کالا در ابتدای دوره مالی 000/195 ریال
بهای تمام شده خرید خالص طی دوره 000/1840

بهای تمام شده کالای آماده برای فروش 000/2035
بهای تمام شده موجودی کالا در انتهای دوره مالی 000/370

بهای تمام شده کالای فروش رفته 000/665/1
غالباً 2 نظام در موسسات بازرگانی به کار برده می شود .
1 ـ نظام دائمی نگهداری اطلاعات بهای تمام شده موجودیها
2 ـ نظام ادواری نگهداری اطلاعات بهای تمام شده موجودیها
گفتار 2 ـ نظام دائمی : در نظام دائمی حسابی تحت عنوان دوموجودی کالا در دفتر کل بطور دائمی حساب ورود ، خروج و موجودی کالا را نگهداری می کند. به عبارت دیگر بهای تمام شده کالای وارده به انبار ( خریداری شده ) به این حساب بدهکار و خروج کالا از انبار ( از مجموعه موجودیها ) در بستانکار این حساب درج می شود و بنابراین مانده این حساب همواره نشان دهنده موجودی کالاها است .طبعاً در این نظام مانده حساب موجودی کالا در ابتدای یک دوره مالی بیانگر بهای تمام شده موجودی کالای آماده فروش در انبار شرکت در آخرین لحظه از دوره مالی قبل است . بهای تمام شده هرگونه خرید کالا موجب افزایش این مانده و بهای تمام شده کالای رفته موجب کاهش مانده موجودیها می گردد . حسن نظام دائمی نگهداری اطلاعات بهای تمام شده موجودی این است که دائمی بهای تمام شده موجودی در اختیار تقسیم کنندگان از این اطلاعات و تصمیم گیرندگان است و عیب اصلی آن افزایش حجم عملیات دفترداری به صورت تعدد دفعات خرید وفروش کالا است . و این نظام درموسسات
خرده فروشی مقرون به صرفه نیست چون کالاها به دفعات مورد فروش قرار می گیرند .
گفتار 3 ـ نظام ادواری : در نظام ادواری برخلاف نظام دائمی رقم بهای تمام شده موجودیها در طول یک دوره مالی دائماً دردست نیست و همانطور که از نامش پیداست در پایان هر دوره مالی معین می شود و در این نظام رقم موجودی کالا نشان دهنده بهای تمام شده موجودی کالا درابتدای دوره مالی است. هرگونه افزایش موجودی طی یک دوره مالی نظام ادواری در حسابی به عنوان خرید کالا ثبت شده و مانده این حساب در انتهای دوره نشان دهنده بهای تمام شده کالای خریداری شده است و هرگونه کاهش موجودی به دلیل فروش آنها نیز اثری به حساب موجودی کالا نمی گذارد .
گفتار 4 ـ محاسبه بهای تمام شده کالا :
در هریک از 2 نظام قبلی اطلاعات برای محاسبه بهای تمام شده کالا تکنیکهای مخصوصی وجود دارد که عموماً بکار برده می شود مهمترین انواع روشهای مورد استفاده برای تعیین بهای تمام شده عبارتند از شناسایی ویژه: (ردیابی تک تک کالای وارد شده به انبار و خارج شدن از آن)، اولین صادره از اولین وارده (کالایی که اول وارد انبار می شود زودتر از بقیه کالاهای مشابه خود در جریان فروش قرار می گیرند و اولین صادره از آخرین وارده کالایی که دیرتر از بقیه کالاهای مشابه وارد انبار می شوند زودتر از بقیه خارج می شود) و بالاخره میانگین: ( که در هردو مورد بهای تمام شده موجودی کالا رامیانگین ازبهای تمام شده کالاهای همسان در نظر می گیرند ) . لازم به ذکر است بهای تمام شده کالای وارد به انبار ( خریداری شده ) یک رقم واقعی و عینی و مساوی با مجموع منابع اقتصادی از دست رفته در ازای کسب کالایی معین است . بنابراین هزینه کل کالای خریداری شده نیز جزئی از بهای تمام شده محسوب می شود .

مثال : شرکت بازرگانی امیدوار به خرید وفروش یک نوع محصول ( برنج گیلانی ) اشتغال دارد در ماه خرداد 2000 کیلو برنج از قرار کیلویی 900 ریال خریداری کرده است و 1200 کیلو برنج به قیمت هرکیلو 1000 ریال فروخته است .هزینه حمل هر کیلو برنج خریداری شده 10 ریال بوده است در ابتدای خردادماه موجودی برنج این شرکت فقط 100 کیلو بود که بهای تمام شده آن کیلوئی 700 ریال بوده است بعلاوه 10 ریال هزینه حمل بود . با فرض اینکه هیچ گونه کالای دیگر در طول مردادماه خریداری نشده و یا فروخته نشده باشد شرکت از روش اولین صادره از اولین وارده برای محاسبه بهای تمام شده استفاده کند می توان ثبتهای لازم را در حسابهای شرکت نشان داد با توجه به اینکه جمع هزینه های اداری و بازاریابی (فروش) شرکت در این دوره زمانی 38000 ریال می باشد در زیر مقایسه های ثبتهای لازم در هردو نظام دائمی و ادواری نشان داده شده است .
ثبتهای لازم در نظام دائمی ثبتهای لازم در نظام ادواری
خرید کالا در خردادماه : خرید
(1) موجودی کالا 000/800/1 (1) خرید کالا 000/800/1
حسابهای پرداختی 000/800/1 حسابهای پرداختی 000/800/1
حمل کالای خریداری شده هزینه حمل :
(2) موجودی کالا 000/20 (2) هزینه حمل کالای خریداری شده : 000/20
بانک (صندوق) 000/20 بانک (وجه نقد) 000/20
فروش کالا : فروش کالا :
(3) حسابهای دریافتی 000/200/1 (3) حسابهای دریافتی 000/200/1
درآمد فروش 000/200/1 درآمد فروش 000/200/1
(4)بهای تمام شده کالای فروش رفته(1) 000/072/1
موجودی کالا 000/072/1 بهای تمام شده کالای فروش رفته :
وقوع هزینه های اداری فروش : موجودی اول دوره+خریدطی دوره-موجودی آخردوره
(5) هزینه های اداری فروش 38000 000/891/1=000/71+(000/20+000/800/1)- ً ً ً (2)
حسابهای پرداختی(یاوجه نقد) – وقوع هزینه های اداری فروش=000/072/1=000/819- 38000
(1)000/71=710× 38000=ازحمل موجودی اول دوره 100واحد (4) هزینه اداری فروش
{ 000/072/1 =1200 حسابهای پرداختی 38000
000/001/1=910×از حمل خرید طی دوره 1100واحد واحد کالای
فروخته شده
(2) 900=1200-2000+100= موجودی آخر دوره
000/819=910× 900= بهای تمام شده موجودی آخر دوره
صورت حساب این شرکت برای خردادماه را می توان به شکل زیر نشان داد توجه کنید که بهای تمام شده کالای فروش رفته در هردو نظام ادواری و دائمی یکسان و معادل 000/072/1ریال است و در زیر صورت سود و زیان این شرکت و بهای تمام شده کالای فروش رفته نشان داده شده است :

شرکت امیدوار
صورت سود و زیان خردادماه xx13

درآمد فروش 000/200/1 ریال
بهای تمام شده کالای فروش رفته 000/072/1

سود ناویژه 000/128
هزینه های اداری فروش 000/38
صورت بهای تمام شده کالای فروش رفته
برای خردادماه xx 13
بهای تمام شده موجودی کالای ابتدای دوره : 000/71
بهای تمام شده کالای خریداری شده
خرید : 000/800/1
هزینه حمل کالای خریداری شده : 000/20 000/820/1
بهای تمام شده کالای آماده فروش 000/891/1

بهای تمام شده موجودی کالا در انتهای دوره ( 000/819 )
بهای تمام شده کالای فروش رفته : 000/072/1

فصل پنجم
بهای تمام شده در موسسات تولیدی – نظام اداری
گفتار 1 ـ معادله بهای تمام شده فروش رفته :
بهای تمام شده موجودی کالای ـ بهای تمام شده + بهای تمام شده موجودی کالای= بهای تمام شده
ساخته شده در انتهای دوره تولید طی دوره ساخته شده ابتدای دوره کالای فروش رفته
گفتار 2 ـ صورت بهای تمام شده کالای ساخته شده :
صورت بهای تمام شده کالای ساخته شده مکمل صورت بهای تمام شده کالای فروش رفته و نهایتاً صورت سود و زیان محسوب می شود . نمودار زیرنمونه ای از صورت بهای تمام شده کالای ساخته شده را نشان می دهد .
شرکت تولید امید
صورت بهای تمام شده کالای ساخته شده برای خرداد ماه 1×13
بهای تمام شده کالای تولید شده :
بهای تمام شده مواد مستقیم :
موجودی مواد مستقیم در ابتدای دوره 000/170
خرید خالص مواد طی دوره 000/5200
موجودی مواد مستقیم در ابتدای دوره 000/500 000/870/4
بهای تمام شده دستمزد مستقیم 000/200/6
بهای تمام شده سایر عوامل تولید ( سربار ) 000/650/4

بهای تمام شده عوامل تولید طی دوره 000/720/15
بهای تمام شده کالای نیمه ساخته ابتدای دوره 000/480
جمع کار در جریان تولید طی دوره 000/200/16
(1) بهای تمام شده کار در جریان تولید انتهای دوره 000/350
بهای تمام شده کالای ساخته شده طی دوره 000/850/15
(1) لازم به ذکر است کار در جریان همان کالای نیمه ساخته می باشد .
گفتار 3 ـ روش ادواری بهای تمام شده :
اقلام بهای تمام شده را می توان به 2 صورت دائمی وادواری گردآوری کرد.در سیستم ادواری جمع آوری
اقلام بهای تمام شده در طول یک دوره بسیار محدود است و تنها در پایان هر دوره معین ( هر فصل یا سال ) با اندک تعدیلاتی به برخی از حسابهای مربوط به بهای تمام شده کالای ساخته شده دست یافت . نظام گردآوری ادواری اقلام بهای تمام شده را نمی توان یک نظام کامل بهای تمام شده دانست چون تنها در پایان هردوره پس از تعیین مقدار موجودیهای نسبی است که می توان به رقم بهای تمام شده کار در جریان و ساخت کالای ساخته شده دست یافت.
نظام دائمی گردآوری اقلام بهای تمام شده روشی از گردآوری اقلام بهای تمام شده است که از طریق حساب کار در جریان ساخت یا کالای در دست تکمیل یا تولید و نظایر آن مداوماً اطلاعاتی را درباره کار در جریان ساخت کالای تکمیل شده و بهای تمام شده کالای ساخته شده را فراهم می آورد .
گفتار 4 ـ نحوه گردش اقلام بهای تمام شده در روش ادواری :
نحوه گردش اقلام بهای تمام شده در سیستم ادواری را در طرح بعد مشاهد می کنید.

مثال : اطلاعات زیر درمورد عملیات یک شرکت تولیدی برای یک دوره مالی معین است .فرض کنید هیچ گونه موجودی مواد اولیه در ابتدا و انتهای دوره نداشته است .
بهای تمام شده مواد : بهای تمام شده موجودی کالای ساخته
مستقیم 000/370 شده ابتدای دوره 000/295
غیرمستقیم 000/50 000/420 ریال بهای تما م شده موجودی کالای ساخته
شده انتهای دوره 500/342
بهای تمام شده دستمزد : بهای تمام شده کالای نیمه ساخته
مستقیم 000/240 (کار درجریان) اول دوره 000/133
غیر مستقیم 000/160 بهای تمام شده کالای نیمه ساخته
000/400 ریال انتهای دوره 000/87
بهای تمام شده سایر عوامل سربار:
برق و سوخت 000/65
سایر اقلام سربار 500/32
500/97 ریال

500/917
هزینه های اداری فروشی 200/47
دستمزد مواد
000/400 سربار 000 /420
مواد غیرمستقیم 000/50

دستمزد غیر مستقیم 000/160
سوخت وبرق 000/65
سایرعوامل سربار 500/32
دستمزد مستقیم جمع سربار 500/307 مواد مستقیم
000/240 جمع سربار 500/307 000/370

بهای تمام شده کالای وارد شده به خط تولید 500/917
(+) بهای تمام شده کار در جریان ساخت اول دوره 000/133

(=) بهای تمام شده کار در جریان ساخت طی دوره 500/050/1
(-) بهای تمام شده کاردرجریان ساخت انتهای دوره 000/87
(=) بهای تمام شده کالای ساخته شده طی دوره 500/963
(+) بهای تمام شده موجودی کالای ساخته شده اول دوره 000/295
(=) بهای تمام شده کالای آماده برای فروش 500/258/1
(-) بهای تمام شده موجودی کالای ساخته شده پایان دوره 500/342
(=) بهای تمام شده کالای فروش رفته 000/916
(+) هزینه های عمومی ، اداری و فروشی 200/47
(=) جمع بهای تمام شده عملیات شرکت 200/063/1
گفتار 5 ـ حسابهای دفتر کل در سیستم ادواری بهای تمام شده :
1 ـ حساب موجودی مواد اولیه : خرید مواد در حساب موجودی مواد انعکاس نمی یابد بلکه بهای تمام شده خرید به حساب "خرید مواد اولیه" بدهکار می شود . در انتهای یک دوره مالی موجودی مواد ابتدایی دوره (که رقم آن از حساب موجودی مواد بدست می آید) بعلاوه جمع مواد خریداری شده طی دوره (که رقم آن از حساب خرید مواد اولیه بدست می آید) نشاندهنده کل مواد آماده مصرف طی آن دوره است . طبعاً هنگامیکه بهای تمام شده موجودی مواد اولیه در انتهای همان دوره از رقم مواد آماده مصرف کم می شود به " بهای تمام شده مواد مصرفی طی دوره " دست می یابیم . و مانده حساب موجودی مواد اولیه در انتهای دوره هم در ترازنامه انعکاس می یابد و هم درصورت بهای تمام شده کالای ساخته شده منعکس می شود .
بهای تمام شده مواد مصرف شده طی دوره:
موجودی مواد در ابتدای دوره: A → از حساب موجودی مواد
(+) خرید مواد طی دوره :
خرید مواد x → از حساب خرید مواد(مانده حساب)
(+) هزینه حمل مواد y → از حساب هزینه حمل
(-) برگشت از خرید و تخفیفات مواد z → از حساب برگشت از خریدوتخفیفات
B
مواد آماده مصرف C
(-) بهای تمام شده موجودی مواد انتهای دوره D از حساب موجودی ( مواد )
مواد مصرف شده طی دوره E
2 ـ حساب موجودی کار ذر جریان ساخت ( تولید ): اندازه گیری های فیزیکی مثل شمارش و غیره و تعیین بهای تمام شده مواد و دستمزد و سربار موجود در آنها باید در انتهای یک دوره مالی معین تعیین و به عنوان یکی از دارائیهای شرکت در ترازنامه منعکس شود و مانده حساب کار در جریان ساخت انتهای دوره علاوه بر ترازنامه ، درصورت بهای تمام شده کالای ساخته شده نیز نشان داده می شود .
3 ـ حساب موجودی کالای ساخته شده
4ـ حسابهای مرتبط با هزینه های عمومی کارخانه ( سربار )
5 ـ حساب کنترل هزینه های سربار
6 ـ حساب تولید : این حساب کلیدی که درپایان هر دوره مالی باز وبسته می شود رقم و بهای تمام شده کالای تولید شده را به عنوان مانده خود نشان می دهد و عملاً از آن برای محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده استفاده می شود . مانده این حساب بعداً به حساب عملکرد بسته می شود .
گفتار 6 ـ ثبتهای روزنامه در نظام ادواری بهای تمام شده :
در روش ثبت ادواری موجودیها مدارک ثبت دائمی موجودیها نگاهداری نمیشود بلکه تنها به ثبت خرید مواد در حسابها اکتفا می شود و فقط در آغاز و انجام هر دوره به موجودیها رسیدگی شده و مانده حسابها به منزله بهای کالای مصرفی ظرف دوره تلقی می شود .
نمونه ای از نحوه ثبت اقلام مختلف بهای تمام شده : لازم به ذکر است که اعداد ذکر شده در هر ثبت فرضی عنوان شده است .

1 ـ خرید مواد :
خرید مواد 000/160
بانک 000/160
2 ـ صدور مواد از انبار : فرض کنید مواد مستقیم به بهای تمام شده 000/120 ریال و مواد غیر مستقیم به بهای 000/40 ریال از انبار مواد صادر و در خط تولید بکار برده شده است این رویداد در نظام ادواری هیچ گونه ثبتی ندارد .
3 ـ بهای تمام شده دستمزد :
هزینه دستمزد 000/70
دستمزد پرداختی 000/70
نکته : درصورتیکه از جمع مبلغ دستمزد 000/36 ریال دستمزد مستقیم و 000/34 ریال دستمزد غیر
مستقیم باشد ثبت دیگری لازم است . دستمزد مستقیم 000/36
کنترل سربار 000/34
هزینه دستمزد ( کنترل دستمزد ) 000/70
و هنگامیکه دستمزد پرداخت شود به این طریق ثبت می شود .
دستمزد پرداختی 000/70
وجه نقد ـ بانک 000/70
4 ـ وقوع هزینه های سربار
هزینه آب و برق 000/6
بانک 000/6
کنترل سربار 000/6
هزینه آب و برق 000/6
نکته : توجه داشته باشید که در این ثبت ها ابتدا حساب هزینه آب و برق و گاز بدهکار شده و سپس این هزینه ها چون به کارخانه مربوط می شود به حساب کنترل سربار انتقال یافته است .
5 ـ تکمیل تولید کالا و انتقال کالای ساخته شده به انبار : این رویداد هیچ ثبتی ندارد .
6 ـ فروش کالا :
وجه نقد ـ بانک 000/300
فروش 000/300
گفتار 7 ـ ثبتهای لازم در یک دوره مالی :
نقش های حساب تولید : حساب تولید درپایان هر دوره مالی نقش اساسی و کلیدی دارد و عملاً واسطه میان حسابها ی مختلف مرتبط با اقلام بهای تمام شده و حساب سود وزیان یا عملکرد :
مثال : فرض کنید اطلاعات زیر در مورد شرکت تولیدی در اختیار دارید :
موجودی ابتدای دوره : مواد 100 ریال موجودی انتهای دوره : مواد 170
کار درجریان 80 ریال کار درجریان 120
کالای ساخته شده 300 ریال کالای ساخته شده 210
برخی از اطلاعات طی دوره : خرید مواد اولیه 380 انواع مختلف سربار 200
برگشت از خرید مواد 10 دستمزد مستقیم 520
درآمد فروش 2150 هزینه های اداری 420
نکته : درمبحث قبلی نحوه ثبت حسابها توضیح داده شدو الان چگونگی بستن این حسابها را توضیح میدهیم .
1 ـ ثبت بستن حساب خرید مواد :
حساب تولید 380
حساب خرید مواد 380
2 ـ بستن حساب برگشت از خرید و تخفیفات مواد :
حساب برگشت از خرید 10
حساب تولید 10
3 ـ بستن حساب هزینه دستمزد :
حساب تولید 520
حساب دستمزد مستقیم 520
توجه : که بهای تمام شده دستمزد غیرمستقیم درطول یک دوره به یکی از حسابهای سربار تحت همین عنوان بدهکار شده است .
4 ـ بستن حسابهای مربوط به هزینه های سربار :
حساب هزینه بدهکار
حساب تولید بستانکار
حساب تولید 200
حسابهای سربار 200
5 ـ برای صفر کردن مانده اولیه حساب :
حساب تولید 100
حساب موجودی مواد 100
6 ـ برای وارد کردن مانده انتهای دوره موجودیهای مواد به این حساب :
حساب موجودی مواد 170
حساب تولید 170
7 ـ برای حذف مانده اول دوره از حساب :
حساب تولید 80
حساب کاردرجریان ساخت 80
8 ـ برای انتقال مانده جدید به این حساب :
حساب کار در جریان ساخت 120
حساب تولید 120
با انجام ثبتهای مذکور در بندهای مختلف حالا مانده حساب تولید معادل بهای تمام شده کالای ساخته شده خواهد بود. این رقم را نیز می توان در صورت بهای تمام شده کالای ساخته شده بدست آورد و رقم نهایی این صورت دقیقاً مساوی با مانده حساب تولید در پایان دوره است که با انجام ثبت زیر به حساب عملکرد و سود و زیان انتقال می یابد .

حساب خلاصه سود و زیان و عملکرد 980
حساب تولید 980
صورت بهای تمام شده کالای ساخته شده برای
دوره منتهی به 29/12/ xx13
تولید طی دوره
بهای مواد مصرفی ( مستقیم و غیرمستقیم )
موجود مواد ابتدای دوره 100
(+) خرید مواد طی دوره 380
(-) برگشت از خرید 10
موجودی مواد آماده مصرف 470/370
(-) موجودی مواد انتهای دوره 170

دستمزد مستقیم 300 + 200 + 520 ◄═ 1020

(+) سایر عوامل تولید ( سربار )
(+) کار در جریان ساخت ابتدای دوره 80
(=) جمع بهای تمام شده کار در جریان تولید طی دوره 1100
(-) کار درجریان ساخت انتهای دوره 120
بهای تمام شده کالای ساخته شده و انتقالی به انبار 980
خلاصه سود وزیان برای این شرکت
درآمد فروش 2150
بهای تمام شده کالای فروش رفته
موجودی کالای اول دوره 300
(+) تولید طی دوره 980

(=) کالای آماده برای فروش 1280
(-) موجودی انتهای دوره 210 1070
سود ناویژه 1080
(-) هزینه های اداری و . . . 420
(=) سود ناویژه 660
گفتار 8 ـ برای حذف مانده اول دوره از حساب
حساب عملکرد ( خلاصه سود و زیان ) 300
حساب موجودی کالای ساخته شده 300
برای انتقال مانده جدید به حساب :
حساب موجودی کالای ساخته شده 210
حساب عملکرد ( خلاصه سود و زیان ) 210
گفتار 9 ـ بستن حسابهای موقت درآمد و انواع هزینه های غیر تولیدی
حساب درآمد فروش 2150
حساب عملکرد ( سود و زیان ) 2150
و انواع هزینه ها نیز :
حساب خلاصه سود و زیان 420
انواع حساب های هزینه عمومی 420
فصل ششم
حسابداری مواد و بهای تمام شده آن
گفتار 1 ـ خرید مواد فرآیند خرید مواد (سفارش) معمولاً سه فرم اصلی اطلاعاتی کاربرد دارد : 1 ـ فرم درخواست خرید مواد ، 2 ـ فرم سفارش مواد ، 3 ـ فرم رسید انبار 1 ـ فرم درخواست خرید مواد ، این فرم یک سند مکتوب است که معمولاً افراد درگیر در خط تولید و نیازهای آن یا مسئولین انبار شرکت به کمک این فرم نیاز به تامین مواد اولیه را به اطلاع واحد خرید و سفارشات می رساند که در این فرم : 1/ شماره سریال چاپ شده از قبل 2/ نام واحد یا فرد درخواست کننده مواد 3/ مقدار درخواست مواد 4/ مشخصات کالای مورد سفارش . 2 ـ در فرم سفارش مواد : 1/ نام و آدرس شرکت 2/ شماره سریال از قبل چاپ شده 3/نام فروشنده 4/ تاریخ سفارش و مهلت ارسال کالا 5/ شرایط حمل و شرایط پرداخت بهای مواد 6/ شرح مقدار مواد و بهای آن . لازم به ذکر است که این فرم ها در چند نسخه تشکیل می شود . 3 ـ در فرم رسید انبار : 1/شماره مسلسل 2/ نام فروشنده 3/ تاریخ دریافت مواد 4/ شماره درخواست خرید 5/ شماره وسیله نقلیه 6/ نام و امضای تحویل گیرنده .
گفتار 2 ـ نحوه ثبت خرید مواد در دفاتر : در نظام ادواری موجودی کالا : خرید مواد ـ ( بدهکار ) بستانکاران ( یا وجه نقد ) ـ ( بستانکار ) درنظام دائمی موجودی کالا : موجودی مواد ـ ( بدهکار ) بستانکاران ( یا وجه نقد ) ـ ( بستانکار ) گفتار 3 ـ مشخصات کارت کالا در انبار : 1/نام وشرح ماده 2/شماره یا کد شناسایی آن 3/حد سفارش مواد 4/مقدار سفارش مجدد 5/مقادیر وارد به انبار 6/موجودی کالا در هر زمان گفتار 4 ـ روشهای تعیین بهای تمام شده مواد : 1ـ روش شناسایی ویژه : یعنی بهای تمام شده معین تک تک واحدهای آن که از انبار صادر شده یا در انبار موجود است چون ما کاری با این بحث نداریم بنابراین از توضیح زیاد در این مورد پرهیز می کنیم. ولی لازم به ذکر است که موسساتی که با طیف وسیعی از انواع اقلام مواد اولیه سروکار دارند باید از روشهای دیگری که امکان دستیابی به اطلاعات بهای تمام شده از طریق آنها ساده تر است استفاده کنند . روش میانگین بهای تمام شده یکی از این روشهاست . 2 ـ روش میانگین بهای تمام شده : 1/ روش میانگین ساده ( حسابی ) 2/ روش میانگین موزون دراینجا فقط به توضیح روش میانگین موزون اکتفا می کنیم : در بسیاری از صنایع ، روشهای توضیح داده شده نمیتواند روشهای مناسبی برای تقسیم هزینه ها باشد به همین علت ،اغلب اوقات ضرائبی با توجه به عواملی از قبیل پیچیدگی ساخت ،زمان صرف شده در تولید محصول ،تنوع در نوع کار انجام شده ،مقدار مواد مصرف شده و غیره برای هر محصول درنظر گرفته میشود ،بمنظور تقسیم جمع هزینه ها به هریک از محصولات ، لازم است ضرائب تعیین شده در هریک از کالای ضرب شده ضرب شود . مثال : واحد ریال سهم محصول الف با تولیدی به میزان 000/20 000/000/4 سهم محصول ب با تولیدی به میزان 000/15 000/000/3 سهم محصول ج با تولیدی به میزان 000/10 000/000/2 سهم محصول د با تولیدی به میزان 000/15 000/000/3 با استفاده از این ارقام ضرائب درنظر گرفته شده برای چهار محصول عبارتند از : محصول الف 3 ، محصول ب 12 ، محصول ج 5/13 ، محصول د 15 نتیجه در جدول زیر نمایش داده شده است . محصول واحد × ضریب = مقدارباتوجه به ضریب هزینه هرواحد جمع هزینه های تولیدی الف 000/20 3 000/60 20 000/200/1 ریال ب 000/15 5/12 000/180 20 000/600/3 ج 000/10 5/13 000/135 20 000/700/2 د 000/15 15 000/225 20 000/500/4 000/600 000/000/12 هزینه هر واحد (20) ریال از طریق تقسیم جمع هزینه های تولیدی به جمع مقدار واحدها با توجه به ضرایب ( 000/600 ÷ 000/200/1 ) محاسبه شده است . 2 ـ روش اولین صادره از اولین وارده (fifo ) در جریان قیمت گذاری برمبنای fifo فرض می شود که مواد به همان ترتیبی که وارد انبار شده است از انبار خارج می شود و بعبارت دیگر مواد صادر در مرحله اول از اولین محموله رسید انبار بعمل می آید تا مواد مزبور تمام شود و سپس مواد صادر در محل دومین محموله بعمل می آید و می توان به این قانون دست یافت که مواد به همان ترتیبی که وارد انبار می شوند به همان ترتیب از انبار خارج می شوند .
در این روش قیمت گذاری براساس اولین صادره از آخرین وارده فرض می شود که اولین مواد صادره از محل جدیدترین خریدها بعمل می آید تا مواد مزبور تمام شود و سپس مواد صادره از محل محموله ماقبل آخری بعمل می آید و باید توجه داشت که ترتیب جریان قیمت گذاری مواد لزوماً با ترتیب جریان عینی مواد منطبق نیست یعنی مثلاً استعمال روش قیمت گذاری بر مبنای اولین صادره از اولین وارده مستلزم این نیست که اولین قسمت مواد صادره از انبار حتماً از محل اولین محموله مواد وارد به انبار صورت گیرد ( بلکه منظور این است که صرفنظر از ترتیب واقعی جریان مواد قدیم ترین هزینه های مواد در اولین فرصت به بهای تمام شده تولید منظور شود) . اکنون به مثال زیر توجه کنید . خرید بهای تمام شده مواد مصرفی بهای تمام مانده مواد آماده مصرف شده آماده تاریخ مقدار / بهای هرواحد مقدار / بهای هرواحد مصرف مقدار / بهای هرواحد جمع موجودی 1/1 000/20 20 واحد 1000 000/20 5/1 50 واحد 1100 000/55 20 1000 000/75 50 1100 6/1 30 1100 000/33 20 1000 000/42 20 1100 9/1 40 1200 000/48 20 1000 000/90 20 1100 40 1200 15/1 20 1300 000/26 20 1100 000/116 20 1100 40 1200 20 1300 20/1 20 1300 000/74 20 1000 000/42 40 1200 20 1100 28/1 10 1500 000/15 20 1000 000/57 20 1100 10 1500 جمع 000/164 000/107 مانده انتهای دوره 000/57 نکته : در مقایسه ارقام این جدول میتوان نتیجه گرفت بیشترین حاشیه سود ناویژه از اعمال روش اولین صادره از اولین وارده است درحالیکه کمترین حاشیه سود را روش اولین صادره از آخرین وارده نشان می دهد . البته توجه داشته باشید که وقوع این امر به دلیل صعود دائمی قیمت مواد مورد استفاده طی دوره مورد نظر ( یعنی وجود تورم ) بوده است .

فصل هفتم گردآوری اقلام بهای تمام شده دستمزد ( نیروی کار )
گفتار 1 ـ تعیین ساعات کار عوامل تولید : 1ـ کارت ساعت : برای آنکه ساعات کار عوامل انسانی تولید در طول یک دوره معین زمانی اندازه گیری شود از کارتهای ساعت استفاده می شود . این کارت ، ساعت ورود و خروج کارکنان را مشخص می کند این کارتها برای دستمزد غیرمستقیم نیز مورد استفاده قرار می گیرند . سرکارگر ، متصدیان ثبت اوقات کار و یا خود کارکنان اطلاعات لازم را در این کارتها ثبت می نمایند و براساس اطلاعات مندرج در این کارتها ، سربار کارخانه محاسبه و در حسابها منظور می گردد . اینگونه کارتها باید بیانگر شماره عملیاتی کار غیرمستقیم ، نام و شماره کارگر و دایره ای که دستمزد مستقیم باید به حساب آن منظور شود باشد. گفتار 2ـ تعیین بهای تمام شده دستمزد و نحوه ثبت آن : بهای تمام شده دستمزد درواقع چیزی جز حاصلضرب ساعات کار یا اضافه کار کارگران در فرمهای مربوط نیست اما با این حال محاسبه نهایی دستمزد به دلیل عوامل متعددی که به صورت اضافات یا کسورات مختلف بر دستمزد قابل پرداخت است اثر می گذارد و پیچیدگیهای خاص خود را می یابد . بحث راجع به انواع مختلف این کسورات و اضافات و محاسبات مربوط در اینجا مطرح نمی شود و صرفاً به نحوه ثبت بهای تمام شده دستمزد که حاصل انجام این محاسبات است اشاره می کنیم . پس از آنکه جمع بهای تمام شده دستمزد تعیین شد برای عوامل مستقیم و غیرمستقیم حسابی تحت عنوان " کنترل دستمزد " یا عناوین مشابه به این مبلغ بدهکار و حساب دیگری که می تواند " وجه نقد "، بانک و یا" دستمزد پرداختی " باشد بستانکار می شود برای سادگی بحث از سایر حسابهایی که ممکن است به دلیل محاسبات مربوط به دستمزد ، رقمی در آنها ثبت شود ( مثل مالیات یا حق بیمه پرداختی ) صرفنظر شده است . بنابراین اگر در شرکت آلفا برای یک دوره معین زمانی مثلاً 15 روز جمع دستمزد قابل پرداخت مثلاً 000/175 ریال باشد ثبت زیر با فرض نادیده گرفتن بقیه حسابهای مربوط در دفتر روزنامه انجام می شود. کنترل دستمزد 000/175 دستمزد پرداختی 000/175 اقدام بعدی اختصاص دادن دستمزد مستقیم به کار در جریان ساخت و دستمزد غیرمستقیم به حساب سربار است برای آنکه این تخصیص انجام شود انجام ثبت زیر ضرورت دارد و با فرض آنکه مبلغ مزبور فقط 000/58 ریال دستمزد غیرمستقیم باشد . کار در جریان ساخت 000/117 کنترل سربار 000/58 کنترل دستمزد 000/
175
فصل هشتم گردآوری اقلام بهای تمام شده
سربار شرکت تولیدی می تواند در ابتدای سال مالی کل هزینه های سربار دوره مالی را برآورد نماید . پس از تخمین هزینه های سربار دوره مالی ، مبنای جذب سربار انتخاب می شود . مبنای جذب سربار با توجه به نوع محصول و تکنولوژی تولید بصورت یکی از مواد زیر انجام می گیرد . 1 ) مقدار تولید 2 ) بهای تمام شده 3 ) ساعات کار مستقیم 4 ) ساعات کار ماشین پس از انتخاب مبنای جذب سربار از تقسیم سربار برآوردی به مبنای جذب سربار نرخ جذب سربار دوره مالی مشخص می شود . در طی دوره مالی با تخصیص هزینه سربار براساس نرخ جذب سربار و مبنای واقعی جذب سربار قیمت تمام شده محصول ساخته شده در طی دوره مالی مشخص می شود . سربار جذب شده در طی دوره مالی می تواند به بستانکار حساب هزینه های سربار ثبت شود و یا در سرفصل جداگانه تحت عنوان " سربار جذب شده " در دفتر کل منعکس گردد . در صورتی که سربار جذب شده تحت سرفصل جداگانه ثبت شود در پایان دوره مالی در مقابل هزینه های سربار واقعی که در حساب " هزینه های سربار " گردآوری شده اند بسته شده و هرگونه مابه التفاوت در حساب " اضافه یا کسر جذب سربار " ثبت می شود . اضافه یا کسر جذب سربار می تواند به حساب سود و یا زیان یا حساب قیمت تمام شده کالای فروش رفته بسته شود . و یا ممکن است بین 3 حساب موجودی کالای در جریان ساخت موجودی کالای ساخته شده و قیمت تمام شده کالای فروش رفته تسهیم گردد . مثال : شرکت اسباب بازی شادان برای سال آینده تولید یک نوع اسباب بازی جدید را در برنامه کار خود قرار داده است مدیر شرکت اطلاعات تخمینی زیر در اختیار شما گذارده و انتظار دارد به سئوالات او پاسخ دهید . سربار تخمین برای سال بعد : سربار متغیر 54 ریال به ازای دو واحد محصول سربار ثابت 365000 ریال سربار نیمه متغیر 000/3000 ریال ( در سطح تولید مورد انتظار ) اطلاعاتی درمورد مبانی احتمالی نرخ سربار : ساعات تخمین کار ماشین 61500 ساعات تخمین کار مستقیم 96720 بهای تخمین مواد مصرفی 12550000 ریال بهای تخمین دستمزد مستقیم 21300000 ریال فرض کنید اطلاعات واقعی سال بعد نیز به شرح زیر در اختیار شما قرار گیرد : ساعات کار واقعی ماشین 62000 ساعات کار واقعی مستقیم 96720 بهای مواد مصرفی 12000000 بهای کار مستقیم 22000000 با توجه به این مفروضات و این نکته که سطح تولید مورد انتظار برای سال مزبور 135000 واحد و تولید واقعی 142575 واحد باشد به این سئوال پاسخ دهید که نرخ جذب سربار و سربار جذب شده طبق هریک از روشهای زیر چه مقدار خواهد بود ؟ الف ) مقدار تولید د ) بهای مواد مصرفی مستقیم ب ) ساعات کار ماشین ه ) بهای تمام شده کار مستقیم ج ) ساعات کار مستقیم حل : هزینه سربار برآوردی : سربار متغیر 7290000 = 54 × 135000 سربار ثابت 3650000 سربار نیمه متغیر 3000000 کل سربار تخمینی 13940000 نرخ جذب سربار براساس مبانی مختلف الف < بر مبنای میزان تولید ریال 25/103 = 135000 ÷ 13940000 ب < بر مبنای ساعات کار ماشین ریال 66/226 = 61500 ÷ 13940000 ج < بر مبنای ساعات کار مستقیم 12/144 = 96720 ÷ 13940000 د < بر مبنای بهای مواد مصرفی مستقیم 11/1 = 1350000 ÷ 13940000 ه < بر مبنای بهای تمام شده کار مستقیم 65/0 = 2130000 ÷ 13940000 سربار جذب شده : الف <—- 14720868 = 25/103 × 142575 ب <—- 14052920 = 66/226 × 62000 ج <—- 13939286 = 12/144 × 96720 د <—- 13320000 = 11/1 × 12000000 ه <—- 14300000 = 65/0 × 22000000 در جدول تسهیم هزینه های محاسبه و سپس بهای تمام شده واحدهای شروع شده و تکمیل شده و نیز بهای تمام شده واحدهای شروع شده و تکمیل نشده ( موجودی کالای در جریان ساخت آخر دوره ) محاسبه می گردد . مثال : شرکت تولیدی صابونهای بهداشتی در ابتدای ماه 1000 واحد کار در جریان ساخت در دپارتمان مخلوط سازی مواد داشته است . بهای تمام شده این کار در جریان شامل 15000 ریال بهای تمام شده انتقالی از دپارتمان قبلی بوده است . در طول ماه 15000 واحد کار جدید با بهای تمام شده 249000 از کارگاه قبلی دریافت شد . تعداد واحدهایی که مرحله مخلوط سازی را طی ماه در دپارتمان تکمیل کرده و به کارگاه بعدی منتقل شده 14000 واحد بود و 2000 واحد نیز به صورت کار در جریان ساخت در انتهای دوره باقی ماند . با فرض این مسئله ، اگر بهای مواد اولیه مستقیم کار در جریان ابتدای دوره 000/40 و بهای مواد مصرفی طی دوره در دپارتمان مخلوط سازی 945800 باشد و کار در جریان ابتدای دوره از نظر مواد 80 درصد تکمیل باشد و کار در جریان آخر دوره از نظر مواد مستقیم 75 درصد کامل باشد ، مطلوب است ◄—- الف < جدول معادل آحاد تکمیل شده از نظر مواد : جهت تکمیل کار در جریان اول دوره 200 = 20% × 1000 واحدهای شروع شده و تکمیل شده 1300 کار در جریان آخر دوره 1500 = 75% × 2000 14700 ب < جدول هزینه های تولید از نظر مواد : کار در جریان اول دوره ـ هزینه های طی دوره 945800 جمع 945800 تقسیم بر معادل آحاد تکمیل شده 14700 هزینه تولید هر واحد از نظر مواد ← 34/64 ج < ارزش کار در جریان اول دوره 000/40 هزینه لازم جهت تکمیل 2868 ( 34/64 × 200 ) بهای تمام شده 1000 واحد اول دوره 52868 + بهای تمام شده واحدهای شروع شده و تکمیل شده 836420 ( 34/64 × 1300 ) بهای تمام شده واحدهای تکمیل شده انتقالی از نظر مواد 889288 › 34/64 × 1500 = 96510 ارزش کار در جریان آخر دوره برحسب مواد و دستمزد و سربار تعیین میشود : مثال ( روش میانگین ) : اطلاعات زیر در مورد دایره برش شرکت آمر برای ماه آبان در دست است . کالای در جریان ساخت اول ماه 3500 واحد شامل 000/30 ریال مواد و 9000 ریال تبدیل مواد انتقالی از انبار مواد 9000 واحد 18000 ریال هزینه های تبدیل در ماه آبان 44300 ریال کالای ساخته شده طی ماه 9500 واحد و کالای در جریان ساخت آخر ماه 3000 واحد 4/1 واحد تکمیل شده است . مواد در ابتدای فرآیند تولید مصرف
می شود . مطلوب است : ( تنظیم گزارش هزینه های تولید به روش میانگین) شرکت آمر ، گزارش هزینه های تولید دایره برش در آبان ماه الف < کالای در جریان ساخت اول دوره 3500 واحد واحدهای شروع به تولید 900 12500 واحد واحدهای تکمیل شده و انتقالی 9500 کالای در جریان ساخت آخر دوره 3000 12500 ب < ـ " جدول معادل آحاد تکمیل شده " : از نظر مواد از نظر تبدیل —– —— واحدهای تکمیل شده و انتقالی 8500 9500 کالای در جریان ساخت آخر دوره 3000 750 = 4/1 × 3000 —– —— 12500 واحد 10250 واحد ج < جدول هزینه های تولید : مواد تبدیل جمع —- —- —- ارزش کار در جریان اول دوره 000/30 9000 39000 هزینه های طی دوره 180000 44300 224300 جمع 210000 53300 263300 تقسیم بر معادل آحاد تکمیل شده 12500 10250 8/16 2/5 22 ریال بهای تمام شده واحدهای تکمیل شده و انتقالی ‹—– 209000 = 2 × 9500 ارزش کار در جریان آخر دوره ] ( 2/5 × 750 ) + ( 8/16 × 3000 ) [ کل هزینه های تولید ‹—– 54300 263300 گرایش بهای تمام شده تولید به روش اولین صادره از اولین وارده در این روش فرض بر این است که جریان هزینه متناسب با جریان فیزیکی محصول در خط تولید است یعنی ابتدا موجودی کالای در جریان ساخت اول دوره تکمیل می شود سپس واحدهای جدید شروع به تولید می شود و تکمیل می گردد . استفاده از روش اولین صادره از اولین وارده زمانی ممکن است که درصد تکمیل کالای در جریان ساخت اول دوره مشخص باشد . با این ترتیب هزینه لازم جهت تکمیل کالای در جریان ساخت اول دوره محاسبه شده و اختصاص می یابد تا اینکه کالای مزبور تکمیل گردد. در جدول معادل آحاد تکمیل شده گزارش هزینه های تولید به روش اولین صادره از اولین وارده ابتدا معادل واحدهای تکمیل شده از محل موجودی کالای در جریان ساخت اول دوره ارائه می شود سپس معادل واحدهای تکمیل شده از محل واحدهای شروع شده و تکمیل واحدهای تکمیل شده و انتقالی به مرحله بعد منهای واحدهای در جریان ساخت اول دوره و یا واحدهای شروع شده به تولید ، منهای واحدهای در جریان ساخت آخر دوره و نهایتاً واحدهای تکمیلی شده از محل موجودی کالای در جریان ساخت آخر دوره ارائه می شود . در جدول هزینه های تولید ؛ ارزش کار در جریان ساخت اول دوره به زیر مواد دستمزد و سربار ارائه نمی شود بلکه بصورت یک رقم کلی در ستون جمع هزینه های تولید ارائه می گردد . نظام دائمی بهای تمام شده تولید هزینه یابی مرحله ای : هزینه یابی مرحله ای روشی از هزینه یابی است که براساس بهای تمام شده محصول در هر مرحله تولید تعیین می شود و زمانی مناسب است که محصول جهت تکمیل از چند مرحله تولیدی گذر نماید و تولید سری یا انبوه باشد . در این روش از هزینه یابی از نظام دائمی نگهداری حساب موجودیهای جنسی (مواد ، کالای در جریان ساخت و کالای ساخته شده ) استفاده می شود ، بهای تمام شده محصول با استفاده از هزینه های واقعی ( مواد واقعی ، دستمزد واقعی و سربار واقعی ) و یا هزینه عادی ( مواد واقعی ، دستمزد واقعی و سربار جذب شده ) تعیین می شود . در پایان دوره مالی و یا پایان هرماه برای هریک از مراحل تولیدی گزارشی تحت عنوان ( گزارش هزینه های تولید ) یا ( گزارش بهای تمام شده تولید ) تنظیم می گردد که بهای تمام شده واحدهای تکمیل شده و منتقل شده هر یک از دوایر تولیدی را نشان میدهد . گزارش بهای تمام شده تولیدی دارای چهار بخش مجزا می باشد : 1 )جدول مقداری تولید : اطلاعات مندرج در گزارش تولیدی دریافت و از دایره تولیدی منعکس می شود 2 ) جدول معادل آحاد تکمیل شده : معادل واحدهای تکمیل شده در دایره تولیدی با توجه به درصد تکمیل موجودی کالای در جریان ساخت اول و آخر دوره ارائه می شود . 3 ) جدول هزینه های تولید : در این مورد هزینه های تولید مصرف شده در دایره تولیدی در طی دوره در مجموع و نیز برای هر واحد کالای تکمیل شده ارائه می شود . 4 ) جدول تسهیم هزینه های تولیدی : در این مورد بهای تمام شده واحدهای تکمیل شده و منتقل شده به مرحله بعد و نیز موجودی کالای در جریان ساخت آخر دوره محاسبه می شود . مثال : شرکت تولیدی امید تولیدکننده انواع لوله های پلاستیکی است که همه مواد مصرفی در ابتدای خط تولید ( دپارتمان الف ) وارد جریان تولید می شود . دپارتمان های الف و ب وج دستمزد و سربار را در طول تولید صرف تولید و تکمیل کالا می کنند . جدول مقداری زیر برای فروردین ماه امسال ارائه شده است . دپارتمان الف دپارتمان ب دپارتمان ج واحدهایی که به تولید آنها 25000 اقدام شده واحدهای دریافتی از مرحله قبل 15000 12000 واحدهای منتقل شده به دپارتمان بعد 15000 12000 واحدهای انتقالی به انبار 9000 کار در جریان آخر دوره 000/10 (75%تکمیل) 3000 (50%تکمیل ) 3000 (30%تکمیل) 25000 15000 12000 حل ‹—– معادل آحاد تکمیل شده در دپارتمان الف از نظر مواد از نظر تبدیل واحدهای تکمیل شده و انتقال به مرحله بعد 15000 15000 کار در جریان آخر دوره 10000 7500= 75% × 1000 معادل واحدهای تکمیل شده 25000 22500 معادل واحدهای تکمیل شده در دپارتمان ب : از نظر هزینه های انتقال از نظر تبدیل واحدهای تکمیل شده و انتقالی 12000 12000 به مرحله بعد کار در جریان آخر دوره 3000 1500=50% × 3000 15000 13500 معادل واحدهای تکمیل شده در دپارتمان ج : از نظر هزینه های انتقالی از نظر تبدیل واحدهای تکمیل شده و انتقالی 9000 9000 به انبار کار در جریان آخر دوره 3000 900=30% × 3000 12000 9900
هزینه یابی مرحله ای : کار در جریان ساخت : تاثیر کالای در جریان ساخت اول دوره به محاسبه بهای تمام شده : در صورتی که کالای در جریان ساخت اول دوره وجود داشته باشد گزارش بهای تمام شده تولید را به دو صورت می توان تنظیم نمود : 1 ) روش میانگین 2 ) روش اولین صادره از اولین وارده روش میانگین و اولین صادره از اولین وارده : در این روش میانگین کالای در جریان ساخت اول دوره جزئی از هزینه های طی دوره مالی محسوب گردیده و قیمت تمام شده کالای ساخته شده بطور متوسط محاسبه می شود . در روش اولین صادره از اولین وارده فرض می شود که ابتدا کالای در جریان ساخت اول دوره تکمیل می شود سپس واحدهای جدید شروع به تولید می گردد . کالای در جریان ساخت اول دوره یک دایره تولید کالای در جریان ساخت پایان دوره مالی قبلی همان دایره است تا پایان دوره مذکور تکمیل نگردیده بود . برای محاسبه درصد تکمیل کالای در جریان ساخت پایان دوره مالی قبل همان دایره است که تا پایان دوره مذکور تکمیل نگردیده بود برای محاسبه درصد تکمیل کالای در جریان ساخت پایان دوره مالی معمولاً از نظرات کارشناسان تولید استفاده میشود و میزان تکمیل واحدهای در جریان ساخت موجودی در دایره تولیدی از نظر مواد و دستمزد و سربار بطور متوسط تعیین و در گزارش تولیدی درج می گردد . در صورتیکه از روش اولین صادره از اولین وارده برای محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده ( تنظیم گزارش هزینه های تولید ) استفاده شود درصد تکمیل موجودی کالای در جریان ساخت اول دوره جاری ( پایان دوره قبل ) برای محاسبه معادل آحاد تکمیل شده در دوره جاری در نظر گرفته میشود . مثال : هریک از کارخانجات آلفا و بتا طی مهرماه تعداد 6000 واحد کالا تکمیل نموده اند . آمار زیر مربوط به کالای در جریان ساخت در مهرماه است . موجودی اول ماه موجودی پایان ماه واحد درصد تکمیل واحد درصد تکمیل مواد تبدیل مواد تبدیل کارخانه آلفا 2000 100 80 1200 100 90 کارخانه بتا 1200 10 90 2000 100 80 مطلوب است معادل آحاد تکمیل شده برای دو کارخانه به روش میانگین و fifo ج مسئله : 1 ) معادل آحاد تکمیل شده ـــ روش میانگین کارخانه آلفا کارخانه بتا مواد تبدیل مواد تبدیل واحدهای تکمیل شده و انتقالی 6000 6000 6000 6000 کار در جریان آخر دوره 1200 1080 200 1600 7200 7080 8000 7600 2 ) معادل آحاد تکمیل شده ـــ روش fifo کارخانه آلفا کارخانه بتا مواد تبدیل مواد تبدیل جهت تکمیل در جریان اول ماه 400=20% ×2000 120=10% ×1200 واحدهای شروع شده وتکمیل شده 4000 4000=2000-6000 4800 4800=1200×6000 کار در جریان آخر دوره 1200 1080 =90% × 1200 2000 1600 =80% × 2000 5200 5480 6800 6520
گزارش هزینه های تولید به روش میانگین در صورتی که کالای در جریان ساخت اول دوره وجود نداشته باشد گزارش هزینه های تولید در دو روش میانگین و fifo یکسان است . به عبارت دیگر مشکل کالای در جریان ساخت اول دوره باعث ایجاد روش های مختلف تنظیم گزارش هزینه های تولید گردیده است . در صورتی که از روش میانگین برای تنظیم گزارش هزینه های تولیدی طی دوره با یکدیگر جمع گردیده و به معادل واحدهای تکمیل شده تقسیم می شود تا اینکه بهای تمام شده هر واحد کالای ساخته شده بطور متوسط بدست آید .