عنوان : آیین رفتار حرفه ای و مسئولیت های قانونی حسابرسان
آیین رفتار حرفه ای و مسئولیت های قانونی حسابرسان
تمام حرفه های شناخته شده مانند پزشکی ، حقوق ، مهندسی و معماری ، برای خود یک آیین و رفتار تهیه کرده اند. هدف اساسی از تهیه چنین آیین های رفتاری ، ارائه رهنمودهای عملی به اعضا برای داشتن طرز تفکر حرفه ای به گونه ای است که کیفیت ضوابط حرفه آنها را بهبود بخشد.
ویژگی های تمام حرفه ها
تمام حرف های شناخته شده چندین ویژگی دارند . مهمترین این ویژگی ها عبارتند از :
پذیرش وظیفه خدمت به جامعه
نیاز به اعتماد جامعه
وجود حداقل شرایط از پیش تعیین شده برای ورود به حرفه، از جمله مهارت های تخصصی لازم که از طریق آموزش و تجربه به دست می آید .
پایبندی اعضای حرفه به مجموعه ای از اصول،ضوابط و ارزشهای مربوط درآن حرفه
آیین رفتار حرفه ای در حسابرسی مستقل
آیین رفتار حرفه ای شامل ضوابط عمومی و اصول بنیادی حرفه حسابرسی است که باید توسط حسابرسان مستقل (حسابداران رسمی) به منظور دست یابی به هدف های مورد نظر حرفه حسابداری رعایت شود .
اصول بنیادی – مسئولیت حرفه ای را در قبال جامعه ، صاحبکاران و اعضای حرفه بیان می کند.
احکام – کاربرد های عملی اصول بنیادی است و رفتار قابل قبول را تعریف میکند و مراجع تصمیم گیری را برای استاندارد های کار مشخص می سازد.
اهداف حرفه حسابداری:
از دیدگاه آیین رفتار حرفه ای ، اهداف حرفه حسابداری عبارت است از :
دست یابی به بهترین اصول و ضوابط حرفه ای
اجرای عملیات در بالا ترین سطح ممکن بر اساس اصول و ضوابط حرفه ای
تامین منافع عمومی
تحقق اهداف فوق مستلزم تامین موارد زیر است:
اعتبار – جامعه به اطلاعات و سیستم های اطلاعاتی قابل اتکا و معتبر نیاز دارد .
حرفه ای بودن – افراد حرفه ای در زمینه حسابداری حرفه ای باید به سادگی توسط صاحبکاران ، کارفرمایان و سایر اشخاص ذینفع ، قابل تشخیص و شناسایی باشد .
کیفیت خدمات – اطمینان از اینکه کلیه خدمات ارائه شده توسط حسابداران رسمی باید مطمئن شوند چهارچوبی برای رفتار حرفه ای وجود دارد که ناظر بر ارائه آن خدمات است .
اصول بنیادی
اصول بنیادی آیین رفتار حرفه ای ، اعضا رادر اجرای مسئولیت های حرفه ای راهنمایی نموده و باورهای زیربنایی مربوط به رفتار و عملکرد حرفه ای را بیان می کند .
این اصول بنیادین عبارتند از :
درستکاری – حسابدار رسمی باید در انجام خدمات حرفه ای خود درستکار باشد .
بیطرفی – حسابدار رسمی باید بیطرف باشد و نباید اجازه دهد هرگونه پیش داوری ، جانب داری ، تضاد منافع یا نفوذ دیگران ، بی طرفی خود را در ارائه خدمات حرفه ای مخدوش کند .
صلاحیت و مراقبت حرفه ای – حسابدار رسمی باید خدمات حرفه ای را با دقت ، شایستگی و پشت کار انجام دهد. وی همواره موظف است میزان دانش و مهارت حرفه ای خودرا در سطحی نگاه دارد که بتوان اطمینان حاصل کرد خدمات وی به گونه ای قابل قبول و مبتنی بر آخرین تحولات در حرفه و قوانین و مقررات ارائه می شود .
رازداری – حسابدار رسمی باید به محرمانه بودن اطلاعاتی که در جریان ازائه خدمات حرفه ای خود به دست می آورد ، توجه کند و نباید چنین اطلاعاتی را بدون مجوز صریح صاحبکار یا کارفرما استفاده و یا افشا کند ، مگرآنکه از نظر قانونی یا حرفه ای حق یا مسئولیت افشای آن را داشته باشد .
رفتار حرفه ای – حسابدار رسمی باید به گونه ای عمل کند که با حسن شهرت حرفه ای او سازگار باشد و از انجام اعمالی بپرهیزد که ممکن است اعتبار حرفه را خدشه دار کند .
اصول و ضوابط حرفه ای – حسابدار رسمی باید خدمات تخصصی حرفه ای را مطابق اصول و ضوابط حرفه ای انجام دهد و همچنین درخواست های صاحب کار یا کارفرماهای خودرا به گونه ای با مهارت و دقت انجام دهد که با الزامات درستکاری ، بیطریفی و در مورد حسابداران رسمی شاغل ، با استقلال وی سازگار باشد.
احکام :
احکام رهنمود هایی را درمورد نحوه کاربرد اهداف و اصول بنیادی مزبور برای موقعیت هایی ارائه می کند که حسابداران رسمی در حین کار با آن مواجه می شوند .
احکام به سه بخش تقسیم می شوند :
احکام قابل اجرا توسط کلیه حسابداران رسمی
احکام قابل اجرا توسط حسابداران رسمی شاغل
احکام قابل اجرا توسط حسابداران رسمی غیر شاغل
بخش اول : احکام قابل اجرا توسط کلیه حسابداران رسمی
درست کاری و بی طرفی
درست کاری تنها به معنی صادق بودن نیست ، بلکه برخورد منصفانه و صادقانه را شامل می شود . اصل بی طرفی ، حسابداران رسمی را به برخورد منصفانه ، درست کارانه و به دور از تضاد منافع ملزم می کند .
تضاد منافع
حسابداران رسمی اغلب در فرایند ارائه خدمات حرفه ای خود با موضوع تضاد منافع روبه رو می شوند. این گونه موارد تضاد منافع ممکن است به شکل های بسیار متفاوت ، ازموارد نسبتا ساده تا مسائل پیچیده ای چون تقلب و اعمال غیر قانونی بروز کند . هرچند ارائه فهرستی جامع از کلیه مواردی که ممکن است در آنها تضاد منافع پیش آید مقدور نیست ، اما حسابداران رسمی باید همواره نسبت به شرایطی که منجر به بروز تضاد منافع می شوند ، هوشیار باشند .
مسئولیت های حسابداران رسمی گاه با انتظارات درون و برون سازمانی در تضاد است ، ازین رو :
الف) خطر اعمال فشار می تواند از سوی مدیریت صاحبکار ، همکاران ارشد حسابداران رسمی یا به واسطه روابط خانوادگی یا شخصی بروز کند ، در واقع حسابدار رسمی باید از ایجاد روابط یا منافعی که می تواند برکار او تاثیر نامطلوب بگذاردو به درستکاری حرفه ای وی لطمه وارد کند ، بپرهیزد.
ب) ممکن است از حسابدار رسمی خواسته شود تا مغایر با اصول و ضوابط حرفه ای عمل کند .
ج) حسابدار رسمی ممکن است بین وفاداری نسبت به مافوق و رعایت اصول و استانداردهای حرفه ای با تضاد روبه رو شود.
د) ارائه یا انتشار اطلاعات گمراه کننده ای که ممکن است در جهت منافع صاحب کار یا کارفرما باشد از مصادیق مفهوم تضاد منافع است ، صرف نظر از اینکه ارائه یا انتشار چنین اطلاعاتی در جهت منافع حسابدار رسمی باشد یا نباشد .
3- صلاحیت حرفه ای
مفهوم صلاحیت حرفه ای دربرگیرنده دوجنبه اساسی زیر است:
الف- کسب صلاحیت حرفه ای : کسب صلاحیت حرفه ای نیازمند برخورداری از تصحیلات عالی است که بر اساس ضوابط جامعه حسابداران از طریق آموزش های ویژه ، کارآموزی ، گذراندن امتحانات و کسب تجربیات لازم حرفه ای تکمیل می شود .
ب- حفظ صلاحیت حرفه ای : حفظ صلاحیت حرفه ای مستلزم آگاهی مستمر از تغییر و تحولات حرفه (شامل نظرات جدید درباره اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی و قوانین و مقررات مربوط) به ویژه به کارگیری برنامه هایی که در اثر اجرای آن اطمینان حاصل شود خدمات حرفه ای (با استفاده از یک سیستم کنترل کیفی مناسب) با کیفیت مطلوب و در انطباق با اصول و ضوابط حرفه ای ارائه شود .
حسابداران رسمی نباید به دارا بودن تخصص ها یا تجربیاتی تظاهر کنند که فاقد آنند.
رازداری:
حسابداران رسمی باید اطلاعاتی را که درباره امور صاحبکار یا کارفرما بدست می آورند، محرمانه تلقی کنند ، این امر حتی پس از خاتمه ارتباط حسابدار رسمی با کارفرما نیز ادامه می یابد.
اطلاعات مربوط به صاحبکار یا کارفرما باید همواره محرمانه محسوب شود و حسابدار رسمی مجاز به افشای آن نیست . مگر آنکه مجوز صاحبکار یا کارفرما دریافت شود یا الزامات قانونی یا حرفه ای ، ارائه یا افشای آن اطلاعات را ایجاب کند.
آگهی :
حسابداران رسمی درجهت شناساندن خود و کارخود به جامعه باید به موارد زیر توجه کنند :
الف) از ابزارها و روشهایی استفاده نکنند که باعث خدشه دار شدن شئون حرفه ای شود .
ب) در مورد نوع خدماتی که می توانند ارائه کنند ، همچنین عناوین حرفه ای و سوابق تحصیلی و تجربی خود ، ادعاهای دور از واقعیت ننمایند .
ج) نسبت به خدمات سایر حسابداران مطالب منفی بیان نکنند.
بخش دوم – احکام قابل اجرا توسط حسابداران رسمی شاغل
استقلال
هنگامی که حسابداران رسمی شاغل مسئولیت انجام کاری را به عهده می گیرند که مستلزم گزارشگری حرفه ای است باید فاقد هرگونه نفع و علاقه ای ، صرفه نظر از آثار واقعی آن باشند که ممکن است بر درستکاری ، بیطرفی و استقلال ایشان تاثیر گذارد یا به نظر رسد که تاثیر می گذارد .
داشتن هرگونه رابطه مالی با صاحبکار :
داشتن روابط مالی با صاحبکار، استقلال را تحت تاثیر قرار می دهد و ممکن است هر ناظر معقولی چنین تصوری کند که استقلال خدشه دار شده است . روابط مالی حسابداران رسمی شاغل (شامل بستگان نسبی و سببی طبقات اول و دوم) می تواند به یکی از راه های زیر صورت پذیرد:
داشتن منافع مالی مستقیم یا منافع مالی غیرمستقیم قابل ملاحطه در واحد صاحبکار
دریافت تصحیلات مالی از صاحبکار یا هریک از اعضای هیئت مدیره، مدیران ارشد یا سهامداران اصلی صاحبکار یا پرداخت تسهیلات مالی به انان ، به استثنای تسهیلات مالی دریافتی در روال عادی از سیستم بانکی و سایر موسسات اعتباری
مشارکت با صاحبکار یا باهریک از اعضای هیئت مدیره، مدیران ارشد یا سهامداران اصلی آن.
داشتن منافع مالی در یک واحد اقتصادی که دارای نفوذ قابل ملاحظه در واحد صاحبکار یاتحت نفوذ قابل ملاحظه آن است .
داشتن هرگونه رابطه شغلی با صاحبکار
چنانچه حسابدار رسمی شاغل طی دوره مورد رسیدگی یا سال قبل از آن عضو هیئت مدیره ، مدیر اجرائی ، کارمند ارشد شرکت یا شریک یا در استخدام این افراد باشد ، چنین به نظر می رسد دارای منافعی است که می تواند به استقلال او هنگام گذارشگری حرفه ای در مورد آن شرکت،خدشه وارد کند.
ارائه خدمات تخصصی حرفه ای به صاحبکاران
حسابدار رسمی شاغل نمی تواند به کسانی دیگر(غیر از شرکای عضو جامعه) اجازه دهد از طرف یا به نام او یا موسسه حسابرسی که درآن شرکت دارد ، مبادرت به صدور و امضاء گزارشهای حسابرسی (وبازرسی قانونی) نماید .
حسابدار رسمی شاغل نباید نسبت به صورتهای مالی که توسط خود یا شرکای موسسه او رسیدگی نشده باشد اظهار نظر کند.
روابط شخصی و خانوادگی :
روابط شخصی و خانوادگی می تواند استقلال را تحت تاثیر قرار دهد. لذا حصول اطمینان ازینکه اینگونه روابط در هرکار ، استقلال حسابدار رسمی را به مخاطره نمی اندازد ، از اهمیت خاصی برخوردار است .
حق الزحمه:
حسابدار رسمی شاغل باید توجه کند در صورتی که بخش عمده ای از درامد سالانه وی به طور مستمر از طریق یک صاحبکار یا گروهی از صاحبکاران مرتبط تامین می شود، چنین وضعیتی می تواند موجب بروز شک و ابهام نسبت به استقلال وی گردد . اگرچه رعایت ملاحظات استقلال از مسئولیت حسابدار رسمی است ، اما در هر صورت تحصیل بیش از 25% درامد مستمر سالانه یک حسابدار رسمی یا موسسه حسابرسی از یک صاحبکار یا گروه صاحبکار خاص برای مدتی بیش از 2 سال مجاز نیست .
حق الزحمه مشروط :
حسابدار رسمی شاغل باید ازپذیرش و ارائه خدماتی که پرداخت حق الزحمه آن مشروط به حصول نتیجه ای خاص، درصدی از یک مبلغ خاص یا موارد مشابه باشد، خودداری کند ، مگر آنکه مبلغ حق الزحمه براساس قوانین و مقررات تعیین شود .
صلاحیت حرفه ای
حسابدار رسمی شاغل باید از پذیرش خدمات حرفه ای که فاقد صلاحیت لازم برای انجام آن است، خودداری است.
در صورتی که حسابدار رسمی برای انجام بخشی از خدمات حرفه ای خود به خدمات کارشناسی نیاز داشته باشد ، می تواند ضمن قبول انجام کار، ازاین خدمات استفاده کند.
حق الزحمه
حسابدار رسمی شاغل که انجام خدمات حرفه ای را می پذیرد محق به دریافت حق الزحمه است . حق الزحمه های حرفه ای باید با در نظر گرفتن موارد زیر ،متناسب با ارزش خدمات حرفه ای انجام شده برای صاحبکار باشد:
الف- مهارت و دانشی که برای آن خدمات مورد نیاز است.
ب- سطح آموزش و تجربه افرادی که برای انجام آن خدمات نیاز است .
ج- زمانی که برای انجام آن خدمات نیاز است .
د- میزان مسئولیتی که انجام خدمات مورد نظر ایجاد می کند.
حق الزحمه حرفه ای معمولا بر اساس هرساعت یا هرروز کار برای هریک از کارکنان مسئول ارائه خدمات حرفه ای محاسبه می شود . این حق الزحمه با این فرض تعیین می شود که سازماندهی و هدایت ارائه خدمات به صاحبکاران توسط حسابدار رسمی شاغل ، به خوبی برنامه ریزی، کنترل واداره می گردد. در تعیین حق الزحمه باید عوامل مطروحه در بند الف تا د فوق ، مدنظر قرار گیرد.
فعالیت های ناسازگار با حرفه حسابدار رسمی شاغل
حسابدار رسمی شاغل باید از پذیرش و انجام فعالیت هایی خودداری کند که با ارائه خدمات حرفه ای ناسازگاری دارد و ممکن است به درستکاری ، بی طرفی یا حسن شهرت حرفه ای او لطمه وارد کند.
ارتباط با سایر حسابداران رسمی شاغل
جایگزینی یک حسابدار رسمی شاغل
هرچند انتخاب و تغییر مشاوران حرفه ای حق مسلم صاحبکاران است اما وقتی از حسابدار رسمی شاغل خواسته می شود جایگزین حسابدار رسمی دیگری شود، وی باید در مورد وجود هرگونه دلیل حرفه ای برای عدم پذیرش کار، تحقیق و بررسی کند. این امر بدون ارتباط با حسابدار رسسمی شاغل قبلی انجام پذیر نیست . ارتباط با حسابدار رسمی شاغل قبلی ، علاوه برحفظ و تحکیم روابط حرفه ای و ایجاد هماهنگی بین حسابداران رسمی شاغل، موجب می شود حسابدار رسمی شاغل پیشنهادی بتواند در مورد پذیرش کار جدید به درستی تصمیم بگیرد. حسابدار رسمی پیشنهادی باید ضمن اهمیت قائل شدن برای اطلاعات دریافتی از حسابدار رسمی قبلی ؛ جنبه محرمانه بودن آن را نیز کاملا رعایت کند.
پذیرش کار جدید:
افزایش و توسعه عملیات واحدهای تجاری غالباً منجر به ایجاد شعب یا شرکت های تابعه در مناطقی می شود که حسابدار رسمی (اصلی) در آنجا فعالیت نمی کند . در چنین شرایطی صاحبکار یا حسابدار رسمی ممکن است از یک حسابدار رسمی دیگر درخواست کند خدمات حرفه ای لازم را در جهت تکمیل کار انجام دهد.
هنگامی که از حسابدار رسمی شاغل خواسته می شود خدمات یا راهنمایی هایی ارائه کند ، وی باید ضمن درنظر گرفتن صلاحیت حرفه ای، در این بازه نیز بررسی کند که آیا صاحبکار مزبور دارای حسابدار رسمی اصلی است یا خیر.
استخدام کارکنان شاغل نزد حسابداران رسمی و موسسات حسابرسی دیگر
به حسابداران رسمی شاغل توصیه می شود،بدون اطلاع حسابدار رسمی دیگر ، به طور مستقیم از به کار گرفتن یا استخدام کارکنان حسابداررسمی دیگر خودداری نمایند. رعایت این محدودیت در مراجعه کارکنان موسسات دیگر در نتیجه نشر آگهی استخدام نیز توصیه می شود. به هر حال لازم است شروع به کار هریک از کارکنان پس از قطع ارتباط کامل با محل کار قبلی و ارائه گواهی سابقه کار انجام شود .در صورت عدم انجام هماهنگی های لازم توسط موسسه جذب کننده کارمند جدید مسئولیت به عهده اوست. تخفات کارکنان باید توسط حسابداران رسمی(کارفرمایان) به جامعه حسابداران گزارش شود.
ارائه گزارش(نتیجه)خدمات حرفه ای
حسابدار رسمی شاغل نمی تواند به کسانی دیگر غیر از شرکای حرفه ای عضو جامعه، اجازه دهد از طرف یا به نام وی یا موسسه حسابرسی که در ان شرکت دارد، گزارش حسابرسی و بازرسی قانونی را صادر و امضا کند. همچنین حسابدار رسمی شاغل نباید نصبت به صورتهای مالی که توسط او یا شرکای موسسه وی رسیدگی نشده است اظهار نظر کند.
آگهی و تبلیغات :
حسابداران رسمی شاغل در محدوده موارد مندرج در بند زیر مجاز به نشر آگهی و تبلیغات هستند :
در آگهی و تبلیغات حسابداران رسمی شاغل ، اطلاعات لازم باید به گونه ای واقع بینانه و به طور صحیح، کامل و شایسته در اختیار عموم قرار گیرد.
احکام قابل اجرا توسط حسابداران رسمی غیر شاغل
مطالب این بخش اساساً به حسابداران رسمی غیر شاغل مربوط می شود . اما در شرایطی خاص که توسط جامعه حسابداران تهیه می گردد، به حسابداران رسمی شاغل تحت استخدام نیز تسری دارد.
تضاد بین تعهدات اخلاقی به کارفرما و پایبندی به اصول حرفه ای
حسابدار رسمی تحت استخدام علاوه برداشتن تعهدات اخلاقی در قبال کارفرما ، نصبت به اصول حرفه ای خود نیز پایبند است . گاه ممکن است بین این دو تضاد به وجود آید.
حمایت از همکاران حرفه ای:
حسابدار رسمی تحت استخدام به ویژه همکاری که نسبت به همکاران خود از اختیارات بیشتر یا سمت بالاتری برخوردار است ، باید به گونه ای رفتار کندکه هریک از همکاران وی بتواند در مورد موضوعات حسابداری مربوط به خود، راساً قضاوت و تصمیم گیری کند.
صلاحیت حرفه ای
هنگامی که انجام کار خاصی به حسابدار رسمی تحت استخدامی واگذار شودکه دارای آموزش و تجربه لازم برای انجام آن نیست، وی باید کارفرمارا از میزان تخصص و تجربه خودو ضرورت استفاده از کمک و راهنمایی دیگران آگاه کند.
ارائه اطلاعات
از حسابدار رسمی تحت استخدام انتظار می رود اطلاعات مالی را به گونه ای کامل ، صادقانه و حرفه ای ارائه کند، به طوری که در چهارچوب ضوابط مربوط قابل فهم باشد.
مسئولیت های قانونی حسابرسان
قبل ازپرداختن به بحث مسئولیت های قانونی حسابرسان، لازم است باچند اصطلاح آشنا شویم:
سهل انگاری – عبارت است از انجام ندادن وظایف بر طبق استانداردهای حرفه ای یا به عبارت دیگر اعمال نکردن مراقبت های حرفه ای
قصور – عبارت است از نبود کمترین دقت، بی توجهی کامل نسبت به مسئولیت های حرفه ای وبی توجهی عمده نسبت به استاندارد های حسابرسی.
تقلب – عبارت است از تحریف حقایق با اهمیت توسط کسی که می داند مطلبش حقیقت ندارد یا ارائه حقایق به قصد فریب دیگران و زیان آنان . تقلب را می توان "اقدامات عمدی صاحبکار که به ارائه نادرست صورتهای مالی منجر می شود" نیز تعریف کرد، تقلب میتواند شامل موارد زیر باشد:
الف – دستکاری ، جعل یا تغییر اسناد مدارک
ب – سوء استفاده از دارایی ها
ج- ارائه نادرست آثار مالی معاملات یا حذف آنها از اسناد و مدارک
د – ثبت معاملات بدون مدرک مثبته(معاملات صوری)
هـ – به کارگیری نادرست رویه های حسابداری(عمدی)
اشتباه – یعنی هرگونه خطای سهوی در صورت های مالی
الف – اشتباهات محاسباتی یا دفتری در اسناد و مدارک حسابداری
ب – نادیده گرفتن حقایق موجود یا برداشت نادرست از آن ها
ج – به کارگیری نادرست رویه های حسابداری (سهوی)
مسئولیت حسابرسان در مقابل صاحبکاران و اشخاص ثالث:
هرگاه حسابرسان مسئولیت کاری را برعهده میگیرند ، باید آن را با رعایت مراقبت های حرفه ای انجام دهند. چرا که حسابرسان مسئول هرگونه زیانی هستند که به دلیل اعمال نکردن مراقبت های حرفه ای به صاحبکار ویا اشخاص ثالث وارد می شود.
مسئولیت حسابرسان نسبت به کشف اشتباهات و تخلفات(تقلب) :
استاندارد های حسابرسی مقرر می دارد که:
اولاً – حسابرسی باید به گونه ای انجام شود که از کشف اشتباهات و تخلفات دارای اثر با اهمیت بر صورتهای مالی اطمینان معقول کسب گردد.
ثانیاً – در برنامه ریزی و انجام رسیدگی ها، مراقبت حرفه ای و تردید حرفه ای اعمال گردد.
ثالثاً – هرگونه تخلف کشف شده و اصلاحات پیشنهادی به هیئت مدیره گزارش شود.
هنگامی که رسیدگی های حسابرسان طبق استاندارد های حسابرسی انجام شده باشد، نباید حسابرسان را مسئول کشف نکردن اشتباهات و تخلفات موجود دانست. حسابرسان تنها در صورتی مسئول هستند که قصور از سهل انگاری آنها ناشی شده باشد.
پایان