استاندارد بین المللی گزارشگری مالی 5
دکتر جواد شکرخواه*
محمود قربانی**
ارائه دهندگان
* عضو هیئت علمی گروه حسابداری دانشگاه علامه طباطبایی
** دانشجوی دکتری حسابداری دانشگاه تهران
دارایی های غیر جاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده
هدف
هدف این استاندارد، تعیین نحوه حسابداری دارایی های نگهداری شده برای فروش و ارائه و افشای عملیات متوقف شده است. این استاندارد به طور مشخص موارد ذیل را الزامی می کند:
الف: داراییهایی که معیارهای طبقه بندی به عنوان نگهداری شده برای فروش را احراز می کنند، به اقل مبلغ دفتری و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازه گیری شوند و استهلاک چنین داراییهایی متوقف شود و
ب: داراییهایی که معیارهای طبقه بندی به عنوان نگهداری شده برای فروش را احراز می کنند در صورت وضعیت مالی، جداگانه ارائه شوند و نتایج عملیات متوقف شده در صورت سود و زیان جامع، جداگانه نشان داده شود.
دامنه کاربرد
الزامات طبقه بندی و ارائه این استاندارد، برای تمام داراییهای غیر جاری و تمام مجموعه های واحد یک واحد تجاری به کار می رود.
داراییهایی که طبق استاندارد بین المللی حسابداری 1 ارائه صورت های مالی به عنوان غیر جاری طبقه بندی می شوند نباید به عنوان داراییهای جاری تجدید طبقه بندی شوند مگر اینکه معیارهای طبقه بندی به عنوان نگهداری شده برای فروش را طیق این استاندارد احراز کنند.
دامنه کاربرد
در برخی موارد، واحد تجاری گروهی از دارایی ها را، احتمالاً همراه با بدهی هایی که به طور مستقیم به آن داراییها مربوط است، در یک معامله واحد واگذار می کند. چنین مجموعه واحدی ممکن است گروهی از واحدهای مولد نقد، یک واحد مولد نقد منفرد، یا بخشی از یک واحد مولد نقد باشد. چنانچه دارایی های غیرجاری مشمول این استاندارد بخشی از مجموعه واحد باشد، الزامات این استاندارد برای کل مجموعه به کار می رود.
طبقه بندی داراییهای جاری به عنوان نگهداری شده برای فروش یا نگهداری شده برای توزیع بین مالکان
درصورتی که مبلغ دفتری دارایی غیرجاری (یا مجموعه واحد)، به جای استفاده مستمر اساساً از طریق معامله فروش بازیافت شود، واحد تجاری باید دارایی غیر جاری را به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بندی کند.
معاوضه دارایی های غیر جاری با سایر داریی های غیر جاری، در صورتی معامله فروش محسوب می شود که معاوضه طبق استاندارد بین المللی حسابداری 16، املاک ماشین آلات و تجهیزات، دارای محتوای تجاری باشد.
داراییهای غیر جاری که قصد برکناری آنها وجود دارد
واحد تجاری نباید دارایی های غیر جاری (یا مجموعه واحدی) که قصد برکناری آن ها وجود دارد را به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بندی کند زیرا مبلغ دفتری آن اساساً از طریق استفاده مستمر بازیافت خواهد شد.
واحد تجاری نباید دارایی غیر جاری که به طور موقت مورد استفاده قرار نمی گیرد را به عنوان برکنار شده در نظر بگیرد.
اندازه گیری دارایی های غیر جاری (یا مجموعه واحد)
واحد تجاری باید دارایی غیر جاری (یا مجموعه واحد) طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش را به اقل مبلغ دفتری و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازه گیری کند.
واحد تجاری باید دارایی غیر جاری (یا مجموعه واحد) طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای توزیع بین مالکان را به اقل مبلغ دفتری و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج توزیع اندازه گیری کند.
اندازه گیری دارایی های غیر جاری (یا مجموعه واحد)
چنانچه انتظار رود فروش در بیش از یک سال واقع شود، واحد تجاری باید مخارج فروش را به ارزش فعلی آن مخارج اندازه گیری کند. هر گونه افزایش در ارزش فعلی مخارج فروش که ناشی از گذشت زمان است، باید در سود یا زیان به عنوان مخارج تامین مالی ارائه شود.
بلافاصله قبل از طبقه بندی اولیه دارایی (یا مجموعه واحد) به عنوان نگهداری شده برای فروش، مبلغ دفتری دارایی (یا تمام داراییها و بدهیهای مجموعه واحد) باید طبق استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی مربوط اندازه گیری شود.
اندازه گیری دارایی های غیر جاری (یا مجموعه واحد)
هنگام تجدید اندازه گیری بعدی مجموعه واحد، مبلغ دفتری داراییها و بدهیهایی که در دامنه الزامات اندازه گیری این استاندارد قرار نمی گیرند، اما در مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش قرار دارند، باید قبل از تجدید اندازه گیری ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش مجموعه واحد، طبق استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی مربوط تجدید اندازه گیری شوند. (بند 19)
شناسایی زیانهای کاهش ارزش و برگشت زیانهای کاهش ارزش
واحد تجاری باید هر گونه کاهش ارزش اولیه یا بعدی دارایی (یا مجموعه واحد) به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش، تا میزانی که طبق بند 19 شناسایی شده است، به عنوان زیان کاهش ارزش شناسایی کند.
واحد تجاری باید هر گونه افزایش بعدی در ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش دارایی، را به عنوان سود شناسایی کند، اما این سود نباید از کاهش ارزش انباشته ای که طبق این استاندارد یا پیش از آن، طبق استاندارد بین المللی حسابداری 36 کاهش ارزش داراییها شناسایی شده است، بیشتر باشد.
شناسایی زیانهای کاهش ارزش و برگشت زیانهای کاهش ارزش
واحد تجاری باید هر گونه افزایش بعدی در ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش مجموعه واحد را به شرح ذیل به عنوان سود شناسایی کند:
تا میزانی که طبق بند 19 شناسایی نشده است، اما
برای داراییهای غیر جاری که در دامنه کاربرد الزامات اندازه گیری این استاندارد قرار می گیرند، تا میزانی که از کاهش ارزش انباشته شناسایی شده طبق این استاندارد یا پیش از آن طبق استاندارد بین المللی حسابداری 36، بیشتر نباشد.
شناسایی زیانهای کاهش ارزش و برگشت زیانهای کاهش ارزش
سود یا زیانی که پیش از این، تا تاریخ فروش دارایی دارایی غیر جاری (یا مجموعه واحد) شناسایی نشده است، باید در تاریخ قطع شناخت شناسایی شود. الزامات مربوط به قطع شناخت در استاندارد حسابداری شماره 16 و 38 تعیین شده است.
واحد تجاری نباید دارایی غیر جاری را در حالی که به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بندی شده است یا بخشی از مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش می باشد، مستهلک کند. شناسایی بهره و سایر هزینه های قابل انتساب به بدهیهای مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش، باید ادامه یابد.
شناسایی زیانهای کاهش ارزش و برگشت زیانهای کاهش ارزش
سود یا زیانی که پیش از این، تا تاریخ فروش دارایی دارایی غیر جاری (یا مجموعه واحد) شناسایی نشده است، باید در تاریخ قطع شناخت شناسایی شود. الزامات مربوط به قطع شناخت در استاندارد حسابداری شماره 16 و 38 تعیین شده است.
واحد تجاری نباید دارایی غیر جاری را در حالی که به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بندی شده است یا بخشی از مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش می باشد، مستهلک کند. شناسایی بهره و سایر هزینه های قابل انتساب به بدهیهای مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش، باید ادامه یابد.
ارائه و افشا عملیات متوقف شده
واحد تجاری باید اطلاعاتی را ارائه و افشا کند که به استفاده کنندگان صورت های مالی در ارزیابی آثار مالی عملیات متوقف شده و واگذاری دارایی های غیر جاری (یا مجموعه واحد) کمک نماید.
ارائه و افشا عملیات متوقف شده
یک بخش از واحد تجاری متشکل از عملیات و جریان های نقدی است که از لحاظ عملیاتی و برای مقاصد گزارشگری مالی، به وضوح از بقیه واحد تجاری متمایز می باشد. به عبارت دیگر، یک بخش از واحد تجاری، یک واحد مولد نقد یا گروهی از واحدهای مولد نقد است که برای استفاده نگهداری می شود.
ارائه و افشا عملیات متوقف شده
عملیات متوقف شده، بخشی از واحد تجاری است که واگذار شده است یا به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بندی شده است، و
الف: نشان دهنده خط تجاری اصلی جداگانه یا حوزه جغرافیایی از عملیات است،
ب: قسمتی از یک برنامه هماهنگ برای واگذاری فعالیت تجاری اصلی جداگانه یا حوزه جغرافیایی از عملیات است یا
پ: واحد تجاری فرعی است که صرفاً به قصد فروش مجدد تحصیل شده است.
ارائه و افشا عملیات متوقف شده
واحد تجاری باید موارد ذیل را افشا کند:
الف. مبلغی واحد در صورت سود و زیان جامع که شامل مجموعه ارقام زیر است:
1. سود یا زیان عملیات متوقف شده پس از مالیات، و
2. سود یا زیان شناسایی شده مربوط به اندازه گیری داراییها یا مجموعه(های) واحد تشکیل دهنده عملیات متوقف شده به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش یا مربوط به واگذاری آنها.
ارائه و افشا عملیات متوقف شده
واحد تجاری باید موارد ذیل را افشا کند:
ب. تفکیک مبلغ واحد مندرج در قسمت (الف) به:
1. درآمدها، هزینه ها و سود یا زیان عملیات متوقف شده قبل از مالیات،
2. هزینه مالیات بر درآمد مربوط، طبق الزام بند 81 استاندارد بین المللی حسابداری 12،
3. سود یا زیان شناسایی شده مربوط به اندازه گیری داراییها یا مجموعه(های) واحد تشکیل دهنده عملیات متوقف شده به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش یا مربوط به واگذاری آنها، و
4. هزینه مالیات بر درآمد مربوط، طبق الزام استاندارد بین المللی حسابداری 12.
ارائه و افشا عملیات متوقف شده
واحد تجاری باید موارد ذیل را افشا کند:
پ: خالص جریان های نقدی قابل انتساب به فعالیت های عملیاتی، سرمایه گذای و تامین مالی عملیات متوقف شده. این موارد افشا ممکن است در یادداشت های توضیحی یا در صورت های مالی ارائه شود. این موارد افشا برای مجموعه های واحدی که واحدهای تجاری فرعی اخیراً تحصیل شده ای هستند که معیارهای طبقه بندی به عنوان نگهداری شده برای فروش را در زمان تحصیل احراز می کنند، الزامی نیست.
ارائه و افشا عملیات متوقف شده
واحد تجاری باید موارد ذیل را افشا کند:
ت: مبلغ درآمد حاصل از عملیات در حال تداوم و عملیات متوقف شده قابل انتساب به مالکان واحد تجاری اصلی. این موارد افشا ممکن است در یادداشت های توضیحی یا در صورت سود و زیان جامع ارائه شود.
ارائه و افشا عملیات متوقف شده
تعدیلات دوره جاری در مبالغی که قبلا در عملیات متوقف شده ارائه شده و به طور مستقیم به واگذاری عملیات متوقف شده در دوره قبل مربوط است، باید به طور جداگانه در عملیات متوقف شده طبقه بندی شود. ماهیت و مبلغ چنین تعدیلاتی باید افشا شود. مثال هایی از شرایطی که ممکن است این تعدیلات در آن شرایط به وجود آید، شامل موارد زیر است:
الف: رفع عدم اطمینان های ناشی از شرایط معامله واگذاری، مانند قطعی شدن قیمت خرید و جبران خسارت وارد شده به خریدار.
ب: رفع عدم اطمینان های ناشی از عملیات یک بخش قبل از واگذاری و عدم اطمینان هایی که به طور مستقیم به آن مربوط می شود، مانند تعهدات زیست محیطی و ضمانت نامه محصول توسط فروشنده.
پ: تسویه تعهدات طرح مزایای کارکنان، مشروط به اینکه تسویه به طور مستقیم مربوط به معامله واگذاری باشد.
ارائه دارایی غیر جاری یا مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش
واحد تجاری باید
– دارایی غیر جاری طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش و داراییهای مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش را جدا از سایر داراییها در صورت وضعیت مالی ارائه کند.
– بدهیهای مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش باید جدا از سایر بدهیها در صورت وضعیت مالی ارائه شود.
این دارییها و بدهیها نباید تهاتر شوند و به مبلغی واحد ارائه گردند.
ارائه دارایی غیر جاری یا مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش
چنانچه مجموعه واحد، واحد تجاری فرعی اخیراً تحصیل شده ای است که معیارهای طبقه بندی به عنوان نگهداری شده برای فروش را در زمان تحصیل احراز می کند، افشای طبقه های اصلی داراییها و بدهیها ضرورت ندارد.
ارائه دارایی غیر جاری یا مجموعه واحد طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش
واحد تجاری نباید مبالغ ارائه شده بابت داراییهای غیر جاری یا دارایی ها و بدهیهای مجموعه های واحد را که در صورت وضعیت مالی دوره های قبل به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بندی شده است، به منظور انعکاس طبقه بندی در صورت وضعیت مالی آخرین دوره ارائه شده، تجدید طبقه بندی یا تجدید ارائه کند.
مهمترین موارد ذکر شده از موضوع IFRS 5 در سایر استانداردها
استاندارد حسابداری بین المللی 31 (منافع در مشارکت خاص)
منافع در مشارکت خاص به عنوان نگهدای شده برای فروش و مطابق IFRS 5 طبقه بندی می شود.
استاندارد حسابداری بین المللی 33 (سود هر سهم)
زمانیکه واحد اقتصادی دارای عملیات متوقف شده می باشد، سود پایه هر سهم و سود تعدیل شده هر سهم می بایست به تفکیک عملیات متوقف شده و عملیات در حال تداوم گزارش شود.
تاریخ اجرا
واحد تجاری باید این استاندارد را برای دوره های سالانه ای که از اول ژانویه سال 2005 یا پس از آن شروع می شود، بکارگیرد. بکارگیری پیش از موعد مجاز است. اگر واحد تجاری این استاندارد را برای دوره ای که قبل از اول ژانویه سال 2005 شروع می شود بکارگیرد باید این موضوع را افشا کند.
این استاندارد جایگزین استاندارد حسابداری بین المللی 35 (با عنوان عملیات متوقف) شده می شود.
TESCO
Annual Report and
Financial Statements
2016
پایان ……